Дебет-Кредит
Украинский бухгалтерский еженедельник
#52 '2000: Практичная бухгалтерия - Инновационный сбор

Начисление и уплата взносов в Госиннофонд в 2000 году

Взгляд второй. Платить

Валерий ПАНТЕЛЕЕВ


Не считайте сбор в Иннофонд виртуальным

Напомню, что Минюст документом от 7 апреля 2000 г. №4/8 "Об отмене решения о государственной регистрации нормативно-правового акта" отменил государственную регистрацию Порядка учета доходов и расходов Государственного инновационного фонда, утвержденного приказом Министерства Украины по делам науки и технологий от 01.10.98 г. №258 и зарегистрированного в Минюсте под 16.10.98 г. № 668\3108.

Кроме того, Постановлением КМУ "О создании Украинской государственной инновационной компании" от 13.04.2000 г. №654 было отменено Постановление КМУ "О создании Государственного инновационного фонда" от 18.02.92 г. То есть после таких решений как будто не определены объект и ставка сбора в фонд.

Органы ГНАУ применяют штрафные санкции к предприятиям при отсутствии учета и уплаты ими сбора в Иннофонд

Можно понять эмоции части предпринимателей и бухгалтеров после того, как стало известно об этих решениях. Тот факт, что не предусмотрены отчетные документы и срок уплаты, по мнению налогоплательщиков, не дает проверяющим из налогового ведомства законных оснований для предъявления санкций к плательщикам налога за его неуплату. Вроде бы сейчас уже нет необходимости осуществлять уплату взноса в бюджет или даже начислять сбор в Государственный инновационный фонд (далее сокращенно - Госиннофонд). В то же время, как известно, органы ГНАУ предъявляют штрафные санкции к предприятиям при отсутствии учета и уплаты ими такого сбора.

Рассмотрим правомерность и порядок начисления и уплаты данного сбора исходя из требований Закона.

Несмотря на то, что проектом государственного бюджета на 2001 год предусмотрена отмена сбора в Госиннофонд, и несмотря на окончание календарного и бюджетного 2000 года, этот сбор остается элементом налоговой системы, и у предпринимателей еще есть возможность исправить ситуацию. Кроме того, на дату написания статьи бюджет-2001 не стал Законом.

Существуют два серьезных аргумента правомерности отнесения данного сбора к налогам со всеми вытекающими отсюда для налогоплательщиков последствиями

Существуют два серьезных аргумента правомерности отнесения данного сбора к налогам со всеми вытекающими отсюда для налогоплательщиков последствиями.

Во-первых, сбор в Госиннофонд установлен законами Украины о налогообложении и поэтому соответствует требованиям к налогу (сбору).

В соответствии со ст. 2 Закона Украины "О системе налогообложения", налогом является обязательный платеж в бюджет и в государственные целевые фонды в порядке и на условиях, которые определены законами Украины о налогообложении (подчеркнуто автором. - В.П.). Сбор в Госиннофонд, предусмотренный данным Законом, входит в состав общегосударственных налогов и сборов (ст. 14). Этот сбор также предусмотрен ст. 11 Закона "О государственном бюджете Украины на 2000 год" от 17.02.2000 р. №1458.

Во-вторых, обязательность уплаты налога прекращается с уплатой налога, сбора либо его отменой или списанием налоговой задолженности (п.3 ст. 9 Закона "О системе налогообложения"). Законодатель сбор в Госиннофонд не отменял.

Итак, сбор в Госиннофонд находится в числе налогов Украины. Порядок уплаты его в бюджет будет рассмотрен во второй части статьи.

Рассмотрим теперь, за какие нарушения налогового законодательства к плательщикам сбора можно предъявлять санкции, а за какие - нельзя.

Факт сохранения данного сбора в составе налоговой системы Украины свидетельствует о правомерности применения финансовых санкций к плательщикам сбора в Госиннофонд за несвоевременность его уплаты и начисление пени за неуплату.

Правовым основанием для предъявления финансовых санкций за нарушение сроков уплаты служит Декрет "О взимании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей" №8-93 от 21.01.93 г., ст.1, п.1, которым предусмотрено взимание не внесенных в установленные сроки платежей, налогов, налогового кредита и прочих платежей (подчеркнуто автором. - В.П.). Из этого документа следует, что взнос в Госиннофонд входит в состав платежей, за неуплату которых могут предъявляться финансовые санкции ГНАУ. А также, что, если сроки уплаты платежа не установлены, начало истечения срока его неуплаты установить невозможно, то и санкции за невнесение в срок платежей к предприятию предъявить нельзя. Из раздела IV п.11 также как будто следует, что, если срок уплаты не установлен, то и нет оснований для расчета размера недоимки, пени. Однако такой вывод нельзя сделать, проанализировав существующую правовую базу.

В Инструкции "Об особенностях применения Декрета КМУ", утвержденной приказом Минфина Украины №84 от 02.11.93 г. пунктом 18 предусмотрено следующее. По платежам, конкретные сроки которых не установлены, а также по платежам, начисленным по результатам документальных проверок, пеня начисляется со дня, следующего за сроком уплаты, установленным решением соответствующего налогового органа, принятым по результатам проверки плательщика, который обязан вносить такие платежи. Значит, существует механизм установления начала срока начисления налоговыми органами недоимки и пени.

Игнорирование предприятиями уплаты рассматриваемого взноса на том основании, что Законом срок его уплаты не установлен, не соответствует Закону

Игнорирование предприятиями уплаты рассматриваемого взноса на том основании, что Законом срок его уплаты не установлен, не соответствует Закону.

В отношении сроков уплаты сбора. Продолжает действовать Порядок формирования и использования специального фонда внебюджетных средств целевого назначения, утвержденный 21.02.92 г. Минфином Украины, Минэкономики и Комитетом по научно-техническому прогрессу при КМУ. Этим документом предусмотрен срок уплаты сбора в Госиннофонд - не позже 15 числа месяца, следующего за отчетным.

Таким образом, санкции органов ГНАУ за неуплату сбора правомерны.

Возникновение недоимки по сбору приводит к начислению пени в размере 120% учетной ставки НБУ за каждый просроченный день.

Таким образом, существует достаточная законодательная база для того, чтобы сбор в Госиннофонд в 2000 г. начислялся и уплачивался предприятиями.

Хорошая новость: применение санкций - неправомерно

Правомерность взимания доначисленных сумм налогов и применения финансовых санкций определены Законом Украины "О государственной налоговой службе в Украине" №509-ХII от 12.04.90 г., ст.11, пп.7 и 8.

Применение к предприятиям санкций в виде взимания однократного (в отдельных случаях - двукратного) размера доначисленной суммы налога в соответствии с п. 7 Закона Украины № 509-ХII со стороны органов ГНАУ неправомочно, поскольку такие санкции используются в отношении налогов, по которым установлена обязательность представления налоговым органам налоговых деклараций, расчетов. А поскольку по сбору в Госиннофонд отсутствуют такие регламентированные положения, то и применение санкций к предприятиям неправомочно.

Неправомерно наложение санкций за непредставление деклараций, расчетов по начислению этого сбора в соответствии с п.7 ст.11 Закона Украины №509-ХII. Поскольку законодатель не установил обязательность подачи отчетности по данному сбору и формы отчетности, то это не считается нарушением законодательства о налогах, и применение финансовых санкций органами ГНАУ за непредставление отчетности незаконно.

Указанные выше принципиальные положения дают основания ГНАУ, Комитету ВР по вопросам финансов и банковской деятельности, ВАСУ рассматривать сбор в Госиннофонд как реальный налог (сбор) в 2000 году. Требования налоговых органов при проверках предприятий об уплате этого сбора и наложение штрафных санкций на предприятия за его неуплату имеют законное основание.

Никакого существенного влияния на порядок расчета сумм сбора и сроки уплаты сбора в Госиннофонд апрельские решения Минюста и КМУ не оказали.

Порядок уплаты и учета сбора предприятиями

Соблюдение принципа единого подхода в системе налогообложения Украины требует обязательного определения по каждому налогу некоторых позиций (ст. 2 Закона "О системе налогообложения"). Рассмотрим соблюдение этих положений для сбора в Госиннофонд в 2000 году (см. табл.1).

Таблица 1

Раскрытие признаков взноса в Госиннофонд в 2000 году в соответствии с законодательством Украины

Условия обязательного признания налогом Содержание Правовая база
Плательщик Субъекты предпринимательской деятельности, в соответствии с Законом о налоге на прибыль являющиеся плательщиками налога на прибыль, независимо от форм собственности Закон "О государственном бюджете на 2000 год", №1458-III, ст.11
Объект налогообложения Объем реализации продукции (работ, услуг), уменьшенный на сумму НДС и акцизного сбора.
Указаны особенности уплаты производителями сельхозпродукции, торговых, посреднических, снабженческо-сбытовых, банковских, страховых организаций *
Закон "О государственном бюджете на 2000 год", №1458-III, ст.11
Источник уплаты Валовые расходы Закон "О налоге на прибыль предприятий", п. 5.25
Налоговый период 2000 год Закон "О государственном бюджете на 2000 год", №1458-III, ст.11
Ставка 1% от объема реализации, см. выше "Объект обложения" Закон "О государственном бюджете на 2000 год", №1458-III, ст.11
Сроки До 07.04.2000 г. ежемесячно, не позже 15 числа месяца, следующего за отчетным. С 07.04.2000 г. сроки остались прежними в соответствии с Порядком 1992 г. Порядок учета доходов и расходов Госиннофонда, утвержденный приказом Миннауки от 01.10.98 г. №258, ст. 2. Порядок формирования и использования специального фонда внебюджетных средств целевого назначения, утвержденный 21.02.92 г.
Порядок уплаты Платежное поручение Порядок учета доходов и расходов Госиннофонда, утвержденный приказом Миннауки от 01.10.98 г. №258, ст. 2
Основания для предостав- ления налоговых льгот Не уплачивают предприятия, организованные Всеукраинской общественной организацией инвалидов Закон "О государственном бюджете на 2000 год", №1458-III, ст.11, Закон "О налогообложении прибыли предприятий", ст. 7.12
Сбор не уплачивают предприятия, для которых применяется упрощенная система налогообложения, учета и отчетности, субъекты малого предпринимательства, сельскохозяйственные предприятия - плательщики фиксированного налога, бюджетные учреждения и организации

*Подробнее объект уплаты в Госиннофонд рассмотрен в табл. 2.

Плательщики сбора

Поскольку больше всего вопросов возникает в отношении плательщиков и объекта уплаты данного сбора, остановимся на этом подробнее. Законодатель предусмотрел два критерия, по которым предприятия можно отнести к плательщикам сбора: это то, что они являются субъектами предпринимательской деятельности и плательщиками налога на прибыль.

Значит, предприниматели без создания юридического лица, неприбыльные организации не являются плательщиками сбора. Не могут быть плательщиками сбора предприятия, не являющиеся плательщикам налога на прибыль, в соответствии с п. 2.1.4, предприятия, прибыль которых освобождена от налогообложения по пп. 7.13.1, 7.13.2, 7.13.3, 7.14.1 и 7.16 Закона о налоге на прибыль, плательщики фиксированного сельскохозяйственного налога. Порядок налогообложения субъектов малого предпринимательства, в соответствии с Указом Президента №727/98, предусматривает освобождение плательщиков единого налога от уплаты сбора в Госиннофонд.

Очевидно, и филиалы без статуса юридических лиц, расположенные на территории других территориальных общин, также не являются плательщиками.

Отсюда следует еще один аргумент в пользу уплаты сбора. Освобождение от его уплаты фактически приводит к освобождению от обязанностей быть плательщиком налога на прибыль, а ведь это не происходит.

Законодатель не установил обязательность уплаты (или не уплаты) сбора для субъектов, осуществляющих деятельность с использованием приобретенного спецпатента, отсутствуют льготы, предоставленные специальными актами законодательства в связи со стимулированием развития отдельных отраслей или территорий.

Нельзя признать соответствующей Закону ситуацию, когда предприятие только начисляет, но не уплачивает такой взнос. То есть в данном случае налогоплательщик трактует налоговое законодательство выборочно: начисляя платежи в Госиннофонд, он увеличивает валовые расходы и уменьшает базу для уплаты налога на прибыль предприятий, однако взносы в фонд не вносит. Такое право налогоплательщику налоговым законодательством не предоставлено, и поэтому требование уплатить пеню за неуплату обоснованно.

Объекты для начисления сбора в Госиннофонд

После того, как мы установили, кто является плательщиком сбора, остается актуальным ответ на второй вопрос - об объекте начисления сбора, т. е. базы, с которой рассчитывается этот сбор. Это очень важно, поскольку Законом о Госбюджете (см. табл.1) объект начисления определен в самых общих чертах, он "привязан" к видам деятельности предприятия. Кроме того, расчетная база сбора до сих пор зиждится на прежних нормах бухгалтерского учета, нормативно не урегулирована в новых Плане счетов и Инструкции по его применению. Поэтому в дальнейшем изложении сошлемся на предложения по формированию базы обложения, содержащиеся в консультациях в профессиональной бухгалтерской и налоговой прессе. Информация о публикациях получена благодаря системе "Лига-Закон". Публикации приведены в конце статьи.

Не претендуя на исчерпывающий перечень объектов уплаты, рассмотрим некоторые из них. Возможные варианты формирования базы для уплаты сбора в Госиннофонд приведены в таблице (см. табл. 2).

Таблица 2

Определение объекта обложения сбором в Государственный инновационный фонд в 2000 году

Предприятия, осуществляющие следующие виды деятельности Объект уплаты
1 2
Производство продукции (работ,услуг) Объем реализации продукции (работ, услуг), уменьшенный на сумму НДС и акцизного сбора
Производство сельскохозяйст- венной продукции Объем реализации (выручки) продукции собственного производства, уменьшенной на сумму НДС и акцизного сбора. П. 16.4 Закона "О налогообложении прибыли предприятий". Если статус предприятия не соответствует статусу производителя сельхозпродукции, то объектом является весь объем выручки, не только реализованная продукция собственного производства
Торговая, посредническая и снабженческо-сбытовая деятель-ность (рассмотрены ниже в табл.2*): Сумма торговой или сбытовой наценки (надбавки) на реализованные товары без НДС и акциза. При возврате товара происходит уменьшение дохода на стоимость возвращённых покупателем товаров
*Посредническая Величина объема реализации определяется по различным видам деятельности следующим образом:
- по договорам комиссии
- комиссионное вознаграждение комиссионера;
- по договорам консигнации
- вознаграждение консигнатора;
- по договорам поручения
- вознаграждение поверенного
*Розничная торговля Средний процент торговой наценки используется как метод определения цены продажи, в соответствии с п.22 П(С)БУ 9
*Оптовая торговля Оптовая торговая наценка, рассчитанная в соответствии с п.22 П(С)БУ 9
Генподрядные организации Весь объем реализации, включая объем работ, выполненных субподрядными организациями
Субподрядные организации Получает средства от генподрядчика в оплату выполненных работ по договору субподряда. На всю сумму договора с генподрядчиком субподрядчик начисляет сбор
Подрядчик Объем реализации, стоимость предоставленных услуг без НДС
Арендные операции Доходы от аренды, уменьшенные на сумму НДС
Услуги предприятий игорного бизнеса При оказании только услуг игорного бизнеса - объем реализации без НДС
При осуществлении деятельности на предприятиях общественного питания и торговли (бары, магазины, рестораны и т.п.) невозможно выделить услуги, связанные с игорным бизнесом, поэтому объектом уплаты является общая величина торговой наценки за вычетом НДС и акциза
Услуги по страхованию Валовой доход страховщика за исключением отчислений в обязательные резервы
Услуги небанковских финансовых учреждений Объем реализации услуг, уменьшенный на сумму НДС
Операции с давальческим сырьем у производителя готовой продукции (поставщика сырья переработчику) При отсутствии передачи права собственности на сырье переработчику отсутствует факт продажи, нет объекта уплаты сбора. При передаче права собственности на часть сырья (или готовой продукции) переработчику объектом продажи является часть сырья, соответствующая стоимости переработки, величина этой стоимости является объектом уплаты сбора
Операции с давальческим сырьем у переработчика. Переработка рассматривается как разновидность услуг. Формирование объекта уплаты (или операции, при которых объект отсутствует) сбора предполагает 2 основных варианта: 1) если сырье или готовая продукция, полученная в результате переработки данного сырья, передается переработчику в качестве оплаты за услуги по переработке и в дальнейшем потребляется переработчиком для собственных нужд, то в данном случае отсутствует объект сбора;
2) если готовая продукция, произведенная из давальческого сырья переработчиком, реализуется, предполагаются следующие варианты:
2.1. при продаже продукции, полученной в качестве оплаты услуг по переработке, переходит право собственности, операция расценивается как торговая, объект уплаты - сумма наценки на стоимость реализованных товаров (произведенной из давальческого сырья продукции);
2.2. при продаже продукции, произведенной из сырья, полученного в счет оплаты услуг по переработке, к переработчику переходит право собственности на сырье, объект уплаты -объем реализации продукции (как собственной);
2.3. если переработчик по поручению поставщика передает продукцию, произведенную из давальческого сырья, третьим лицам, заключается договор на посредническую, объектом уплаты является сумма вознаграждения посреднику;
2.4. если переработчик покупает произведенную им из давальческого сырья готовую продукцию и затем реализует ее третьим лицам, операция классифицируется как торговая, базой для уплаты является торговая наценка на реализованные товары
Операции с векселями предприятия, не имеющего статуса торговца ценными бумагами Операции относятся к торговым, объектом уплаты является торговая наценка по каждой операции, дающей прибыль
Ломбардные операции Объем реализации услуг, которые предоставляет ломбард по сохранению заложенного имущества в случае его возврата залогодателю. Стоимость продажи заложенных ценностей, если их не выкупил залогодатель-гражданин (за вычетом основной суммы ссуды под залог)

Поскольку сбор уплачивается после продажи, начислять его можно после продажи, сумма начисленного сбора с соответствии с Инструкцией отражается по дебету счета 92 "Административные расходы".

Выводы и пожелания: платить все-таки нужно

Получилось так, что самого Госиннофонда уже нет, но, поскольку законами Украины сбор в Госиннофонд определен, взносы в этот фонд предприятия уплачивать обязаны. В отношении налогообложения возникла ситуация, когда отсутствует регламентация срока уплаты сбора в Госиннофонд, потому вроде бы неясно - по истечении какого срока уплата сбора в Госиннофонд будет считаться несвоевременной. Кстати, эти недочеты не ликвидированы до сих пор.

Анализ нормативной базы налогообложения показал, что сбор в Государственный инновационный фонд в 2000 г. подлежит уплате в бюджет, поскольку он предусмотрен Законом "О системе налогообложения", не отменен никаким законом, существуют установленные законом основные положения, соответствующие единому подходу в налогообложении, однако в связи с отсутствием установленной отчетности применение финансовых санкций органами ГНАУ за непредставление отчетности по сбору незаконно.

Возможно, в Налоговом кодексе будет более корректно и однозначно урегулирован механизм налогообложения, однако в 2000 году фактически сложилась неоднозначная ситуация в отношении данного сбора из-за неполного определения всех его параметров нормативными актами.

Основная тяжесть такого положения легла на налогоплательщиков. Рассмотренная нами ситуация в отношении этого платежа в уходящем 2000 году несколько запоздала. Однако неизменной осталась основа правовой базы налогообложения в Украине. Ситуации, подобные сложившейся со сбором в Госиннофонд в 2000 году, имели место и ранее (10% амортизации, отчисления в дорожные фонды и т.д.), не исключено их повторение.

Искренне жаль легковерных предпринимателей, утративших бдительность, которые позволили себе роскошь посчитать сбор в Иннофонд-2000 виртуальным.

С Новым 2001 годом! Не забывайте о старом.


ПО СУТИ:

Несмотря на то, что проектом государственного бюджета на 2001 год предусмотрена отмена сбора в Госиннофонд, и несмотря на окончание календарного и бюджетного 2000 года, этот сбор остается элементом налоговой системы, и у предпринимателей еще есть возможность исправить ситуацию. Кроме того, на дату написания статьи бюджет-2001 не стал Законом.

Принципиальные положения дают основания ГНАУ, Комитету ВР по вопросам финансов и банковской деятельности, ВАСУ рассматривать сбор в Госиннофонд как реальный налог (сбор) в 2000 году. Требования налоговых органов при проверках предприятий об уплате этого сбора и наложение штрафных санкций на предприятия за его неуплату имеют законное основание.


Законодательная база к статье:

1. Закон Украины "О Государственном бюджете Украины на 2000 г." от 17.02.2000 г. №1458-ХII.

2. Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. №283/97-ВР.

3. Закон Украины "О системе налогообложения" от 18.02.97 г. №77/97-ВР.

4. Декрет КМУ "О взимании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей" от 21.01.93 г. №8-93.

5. Указ Президента Украины "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства" от 03.07.98 г. №727/98.

6. Постановление КМУ "О создании Украинской государственной инновационной компании" от 13.04.2000 г. № 654.

7. Порядок формирования и использования специального фонда внебюджетных средств целевого назначения, утвержденный 21.02.92 г. Минфином Украины, Минэкономики и Комитетом по научно-техническому прогрессу при КМУ.

8. Инструкция "Об особенностях применения Декрета КМУ от 02.11.93 г. №8-93 "О взимании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей", утвержденная приказом Минфина Украины от 02.11.93 г. №84.

9. Заключение Минюста Украины "Об отмене решения о государственной регистрации нормативно-правового акта" от 07.04.2000 г. №4/8.

10. Информационное письмо ВАСУ от 29.03.2000 г. №01-8/138 "О внесении дополнения в информационное письмо ВАСУ от 29.01.99 г. №01-8/46 "О некоторых вопросах практики применения отдельных норм действующего законодательства в решении споров".

11. Боровец Д. Взыскание пени за несвоевременную уплату инновационного сбора - незаконно. "Дебет-Кредит", 2000, №30.

12. Грицай О. Инновационный сбор на производстве и в торговле: бухгалтерский и налоговый учет. "Все о бухгалтерском учете", 2000, №102, с. 35 - 39.

13. Дерепа Н. Порядок начисления инновационного сбора в ломбарде. "Все о бухгалтерском учете", 2000, №106, с. 21-22.

14. Сбор в Государственный инновационный фонд необходимо уплачивать своевременно. "Вісник податкової служби України", 2000, №42, с.6.

15. Ильяшенко С. Инновационный сбор в 2000 году: особенности начисления и уплаты. "Налоги и бухгалтерский учет", 2000, №21, с. 21.

16. Иванов Ю. Инновационный-2000. "Бизнес - Бухгалтерия. Право. Налоги. Консультации", 2000, №14, с. 81.

17. Иванов Ю. Каков порядок начисления сбора в Гос. иннофонд для участника операции по переработке давальческого сырья? Как определить объем реализации для предприятия, предоставляющего давальческое сырье? Необходимо ли дополнительно уплачивать1% в Инновационный фонд от реализованной наценки? "Бизнес - Бухгалтерия. Право. Налоги. Консультации", 2000, №47, с. 104.

18. Иванов Ю. Предприятие, не имеющее статуса торговца ценными бумагами, в отчетном периоде (месяце) провело несколько операций с векселями. Начисляется ли сбор в Госиннофонд в размере 1% от суммы дохода от операций с ценными бумагами? "Бизнес - Бухгалтерия. Право. Налоги. Консультации", 2000, №47, с. 105.

19. Как перенести остатки денежных средств Иннофонда и Фонда охраны труда при переходе на новые стандарты."Дебет-Кредит", 2000, №30.

20. Клименко Ирина. Рядовое событие. "Компаньон", 2000, №50, с.12.

21. Костюк Д. Комиссионные операции по-новому. "Налоги и бухгалтерский учет", 2000, №18, с. 17.

22. Мосейчук В. Сбор в Государственный инновационный фонд можно начислять, но не обязательно уплачивать. "Дебет-Кредит", 2000, №32.

23. С 01.01.2000 г. генподрядчик должен платить сбор в Инновационный фонд со всей выручки от реализации работ. "Дебет-Кредит", 2000, №30.

24. Сильницкий Ю. Игорный бизнес: налогообложение, лицензирование, патентование. "Вісник податкової служби України", 2000, №11, с.16.

25. Необходимо ли начислять сбор в Государственный инновационный фонд Украины с сумм, полученных от аренды основных фондов? "Вісник податкової служби України", 2000, №21, с. 11.

26. Что является объектом налогообложения для сбора в Государственный Инновационный фонд небанковскими финансовыми учреждениями и страховыми компаниями? "Бизнес - Бухгалтерия. Право. Налоги. Консультации", 2000, №16, с.120.

© 2000
"Дебет-Кредит"
Редакция: debet-kredit@gc.kiev.ua