Дебет-Кредит
Украинский бухгалтерский еженедельник
#46'2001: Практичная бухгалтерия - Уроки по 1c: Бухгалтерии

Роялти на вашу голову

Особенности бухучета роялти согласно П(С)БУ

Владислав ЗИМОВЕЦ, Сергей ЗУБИК


(Окончание, начало в "ДК" №43 - №45).

Примеры отражения в учете операций по предоставлению в пользование объектов интеллектуальной собственности

Пример 1 (см. табл. 1 и 2 ).

Таблица 1

Учет операций Студией

№ п/п  Содержание операции   Согласно Плану счетов Сумма, грн   Налоговый учет
Д-т К-т Валовой доход Обязатель- ства по НДС
Отражение операций согласно авторскому договору (предоставление разрешения на использование видеоклипа)
1. Предоставление права на использование видеоклипа 361 703 1000 1000  
2. Поступление фиксированной части платежа 311 361 1000    
3. Представлен отчет о телетрансляции клипа в январе 200Х года 361 703 1500 1500  
4. Получены роялти в виде текущих отчислений за январь 200Х года 311 361 1500    
5. Представлен отчет о телетрансляции клипа в феврале 200Х года 361 703 1200 1200  
6. Получены роялти в виде текущих отчислений за февраль 200Х года 311 361 1200    
Отражение операций согласно авторскому договору (отчуждение имущественных прав на видеоклип)
7. Отчуждение имущественных прав на видеоклип:          
7.1. - в случае если продажа видеоклипов составляет значительную долю доходов Студии и имущественные права на видеоклип предварительно были оприходованы как готовая продукция Студии, предназначенная для дальнейшей продажи с целью получения дохода 361 701 24000 20000  
7.2. - в случае если продажа видеоклипов составляет незначительную долю доходов Студии и имущественные права на видеоклип были предварительно оприходованы в составе нематериальных активов, и у Студии не было намерений относительно их продажи 361 742 24000 20000  
8. Одновременно начислены налоговые обязательства по НДС за продажу видеоклипа:          
8.1. - в случае если продажа видеоклипов составляет значительную долю доходов Студии 701 641 4000   4000
8.2. - в случае если продажа видеоклипов составляет незначительную долю доходов Студии 742 641 4000   4000
9. Списание на финансовый результат дохода при закрытии счетов учета доходов:          
9.1. - в случае если продажа видеоклипов составляет значительную долю доходов Студии 701 791 20000    
9.2. - в случае если продажа видеоклипов составляет незначительную долю доходов Студии 742 793 20000    
10. Получено вознаграждение за продажу видеоклипа 311 361 24000    

Таблица 2

Учет операций Телекомпанией А

№ п/п   Содержание операции   Согласно Плану счетов Сумма, грн   Налоговый учет
Д-т К-т Валовые расходы Кредит по НДС
Отражение операций согласно авторскому договору (предоставление разрешения на использование видеоклипа)
1. Получение права на использование видеоклипа 230 684 1000 1000  
2. Уплачена фиксированная часть платежа 684 311 1000    
3. Представлен отчет о телетрансляции клипа в январе 200Х года 230 684 1500 1500  
4. Уплачено роялти в виде текущих отчислений за январь 200Х года 684 311 1500    
5. Представлен отчет о телетрансляции клипа в феврале 200Х года 230 684 1200 1200  
6. Уплачено роялти в виде текущих отчислений за февраль 200Х года 684 311 1200    
Отражение операций согласно авторскому договору (отчуждение имущественных прав на видеоклип)
7. Отнесение стоимости имущественных прав на видеоклип к составу капитальных расходов 15 631 20000    
8. Одновременно: начислен налоговый кредит по НДС со стоимости приобретения 641 631 4000   4000
9. Одновременно: оприходование имущественных прав на видеоклип в составе нематериальных активов 125 154 20000    
10. Уплачено вознаграждение за приобретенные имущественные права на видеоклип 631 311 24000    

Исходные данные:

Предприятие (далее - Студия) специализируется на производстве видеоклипов и является владельцем имущественных прав на эти произведения.

Согласно условиям авторского договора, Студия предоставляет право Телекомпании А на использование видеоклипа путем его телетрансляции в течение 2-х месяцев - января и февраля 200Х года.

Договором предусмотрено, что Телекомпания А обязывается уплатить Студии вознаграждение за использование видеоклипа в виде:

- фиксированной суммы в размере 1000 грн - не позже чем через 10 дней после предоставления видеоклипа в использование,

- текущих отчислений в размере 100 грн за каждую телетрансляцию видеоклипа.

Текущие отчисления осуществляются на основании отчетов, подписанных сторонами, в срок до 10 числа месяца, следующего за месяцем, в котором осуществлялся видеопоказ.

Фактически данный видеоклип было показан по телевидению в течение первого месяца - 15 раз и в течение второго месяца - 12 раз.

Телекомпания А вовремя представляла отчеты Студии об использовании видеоклипа и осуществляла платежи.

Договором предусмотрено, что вознаграждение за использование видеоклипа не облагается НДС (поскольку стороны решили, что, несмотря на коллизию, имеющую место в Законе Украины о НДС, риск применения санкций к Студии со стороны налоговых органов незначителен).

По окончании срока действия авторского договора на право использования видеоклипа Студия заключила с Телекомпанией А авторский договор о передаче имущественных прав на видеоклип, согласно которому все имущественные права на произведение переходят к Телекомпании А (т. е. Телекомпания А становится правопреемником Студии в части имущественных прав на видеоклип) за вознаграждение, составляющее 24000 грн, в том числе НДС - 4000 грн.

Оплата осуществляется после подписания документов, удостоверяющих факт отступления имущественных прав на видеоклип в пользу Телекомпании А.

Пример 2 (см. табл. 3).

Таблица 3

Учет операций Телекомпанией А

№ п/п  Содержание операции   Согласно Плану счетов Сумма, грн   Налоговый учет
Д-т К-т Валовой доход Обязатель- ства по НДС
1. Представлен отчет о телетрансляции клипа в I декаде апреля 200Х года 373 713 1050 1 050  
2. Получены роялти за I декаду апреля 200Х года 311 373 1050    
3. Представлен отчет о телетрансляции клипа в II декаде апреля 200Х года 373 713 1050 1 050  
4. Получены роялти за II декаду апреля 200Х года 311 373 1050    
5. Представлен отчет о телетрансляции клипа в III декаде апреля 200Х года 373 713 1200 1 200  
6. Получены роялти за III декаду апреля 200Х года 311 373 1200    

Исходные данные.

Телекомпания А, являющаяся владельцем имущественных прав на видеоклип, договорилась с Телекомпанией В о предоставлении последней прав на использование видеоклипа - его телетрансляции - в течение апреля 200Х года.

Согласно условиям авторского договора Телекомпания В обязуется уплатить Телекомпании А вознаграждение за использование произведения в виде роялти (текущих отчислений) в размере 150 грн за каждую телетрансляцию видеоклипа.

Текущие отчисления осуществляются 12 апреля, 22 апреля и 3 мая на основании отчетов, которые будет представлять Телекомпания В и будут подписывать стороны исходя из количества телетрансляций видеоклипа за I, II и III декады апреля 200Х года соответственно.

Фактически этот видеоклип было показан на телевидении в течение I декады - 7 раз, II - 7 раз, III - 8 раз.

Телекомпания В вовремя представляла отчеты Телекомпании А об использовании произведения и осуществляла платежи.

Договором предусматривается, что вознаграждение за использование видеоклипа устанавливается без НДС (поскольку стороны решили, что, несмотря на имеющую место коллизию, риск применения санкций к Телекомпании А со стороны налоговых органов незначителен).

Для Телекомпании А доходы от предоставления нематериальных активов в пользование не являются основной целью ее создания и составляют незначительную долю доходов.

Учет операций Телекомпанией В аналогичен учету операций, касающихся получения в пользование видеоклипа Телекомпаниею А от Студии и уплаты ею роялти в примере 1.

Национальные положения (стандарты) бухгалтерского учета и прочие нормативные акты, определяющие правила учета, не содержат каких-либо специальных норм для учета операций по использованию объектов авторского права и других видов нематериальных активов. Вместе с тем, принимая во внимание тот факт, что в налоговом законодательстве термин "роялти" используется в различных значениях в отношении платежей за объекты авторского и промышленного права, и, соответственно, к однородным операциям применяются различные учетные правила, ниже мы приведем примеры, иллюстрирующие отражение в бухгалтерском и налоговом учете операций с объектами промышленной собственности.

Пример 3 (см. табл. 4 и 5).

Таблица 4

Учет операций предприятием "Бриз"

№ п/п  Содержание операции   Согласно Плану счетов Сумма, грн   Налоговый учет
Д-т К-т Валовой доход Обязательства по НДС
Учет операций согласно лицензионному договору на использование товарного знака и рецепта пива
1. Предоставлены услуги, связанные с консультированием и подго- товкой персонала лицензиата на внедрение производства пива "Веселый градус" 361 703 24000 20000  
2. Начислены налоговые обязательства по НДС за предоставленные услуги 703 641 4000   4000
3. Получена оплата за предоставленные услуги, связанные с преоставлением консультаций и подготовкой персонала лицензиата на внедрение производства пива 311 361 24000    
4. Получен авансовый платеж за использование товарного знака и рецепта пива 311 690 30000 25000  
5. Начислены налоговые обязательства по НДС из суммы аванса за использование товарного знака и рецепта пива 373 643 5000   5000
6. Получен отчет об объемах производства пива в I квартале 20Х0 года и начислены текущие платежи за использование товарного знака и рецепта 373 713 72000 60000  
7. Начислены налоговые обязательства по НДС из дохода, начисленного на основании отчета об объемах производства лицензионной продукции в I квартале 20Х0 года 713 641 12000   12000
8. Получено вознаграждение за использование товарного знака и рецепта пива в I квартале 20Х0 года 311 373 72000    
9. Предоставлены услуги, связанные с проведением контроля качества лицензионной продукции в I квартале 20Х0 года 361 703 12000    
10. Начислены налоговые обязательства по НДС с дохода за предоставленные услуги по контролю качества 703 641 2000    
11. Получена оплата за предоставленные услуги по контролю качества лицензионной продукции в I квартале 20Х0 года 311 361 12000    
Аналогично отражаются операции по начислению и выплате вознаграждения за использование товарного знака и рецепта пива "Веселый градус", начислению и оплате услуг за контролем качества лицензионной продукции во II и III кварталах 20Х0 года
12. Получен отчет об объемах производства пива в IV квартале 20Х0 года и начислены текущие платежи за использование товарного знака и рецепта 373 713 86400 72000  
13. Начислены налоговые обязательства по НДС из дохода, начисленного на основании отчета об объемах производства лицензионной продукции в IV квартале 20Х0 года 713 641 14400   9400 (рассчитывается как раззница между суммой НДС в соста-ве доходов за IV квартал и сум- мой НДС в составе ранее полученного аванса)
14. Отмена ранее начисленных в составе полученного аванса налоговых обязательств по НДС 643 373 5000    
15. Учтен ранее полученный аванс в расчетах за использование товарного знака и рецепта за IV квартал 20Х0 года. 690 373 30000    
16. Получено вознаграждение за использование товарного знака и рецепта пива в IV квартале 20Х0 года (на основании отчета за IV квартал за вычетом суммы аванса) 311 373 56400    
17. Предоставлены услуги, связанные с осуществлением контроля качества лицензионной продукции в IV квартале 20Х0 года 361 703 12000 10000  
18. Начислены налоговые обязательства по НДС из дохода за предоставленные услуги по контролю качества 703 641 2000   2000
19. Получена оплата за предоставленные услуги по контролю качества лицензионной продукции в IV квартале 20Х0 года. 311 361 12000    
Учет операций по договору на приобретение имущественных прав на товарный знак и рецепт пива
20. Уступка прав на зарегистрированный товарный знак 361 742 600000 600000*  
21. Уступка прав на рецепт 361 742 450000 450000*  
  Списание на финансовый результат в порядке закрытия счетов учета доходов дохода за уступку прав:          
22. на зарегистрированный товарный знак 742 793 600000    
23. на рецепт 742 793 450000    
  Получено вознаграждение за приобретение:          
24. зарегистрированного товарного знака 311 361 600000    
25. рецепта 311 361 450000    

Таблица 5

Учет операций предприятием "Пассат"

№ п/п  Содержание операции   Согласно Плану счетов Сумма, грн   Налоговый учет
Д-т К-т Валовые расходы Кредит по НДС
Учет операций согласно лицензионному договору на использование товарного знака и рецепта пива
1. Получены услуги, связанные с консультированием и подготовкой персонала лицензиата на внедрение производства пива "Веселый градус" 230 631 20000 20000  
2. Начислен налоговый кредит по НДС в составе полученных услуг 641 631 4000   4000
3. Перечислен платеж за услуги, связанные с получением консультаций и подготовкой персонала лицензиата на внедрение производства пива 631 311 24000    
4. Перечислен авансовый платеж за использование товарного знака и рецепта пива 390 311 30000

С целью на-
логообложения сумма 25000 грн относится равными долями на валовые расходы (пп.7.10.12)

 
5. Начислен налоговый кредит по НДС из суммы аванса за использование товарного знака и рецепта пива 644 631 5000   5000
6. Представлен отчет об объемах производства пива в I квартале 20Х0 года и начислены текущие платежи за использование товар-
ного знака и рецепта
230 631 60000 60000  
7. Начислен налоговый кредит по НДС из сумм, начисленных на основании отчета об объемах производства лицензионной продукции в I квартале 20Х0 года 641 631 12000   12000
8. Уплачено вознаграждение за использование товарного знака и рецепта пива в I квартале 20Х0 года 631 311 72000    
9. Получены услуги, связанные с осуществлением контроля качества лицензионной продукции в I квартале 20Х0 года 230 631 10000 10000  
10. Начислен налоговый кредит по НДС из суммы полученных услуг по контролю качества 641 631 2000   2000
11. Уплачено за услуги по контролю качества лицензионной продук-
ции в I квартале 20Х0 года
631 311 12000    
Аналогично отражаются операции по начислению и выплате вознаграждения за использование товарного знака и рецепта пива "Веселый градус", начислению и оплате услуг по контролю качества лицензионной продукции во II и III кварталах 20Х0 года
12. Представлен отчет об объемах производства пива в IV квартале 20Х0 года и начислены текущие платежи за использование товар-
ного знака и рецепта
230 631 72000 72000  
13. Отнесение налогового кредита по НДС, начисленного с суммы оплаченного аванса, на расчеты по налогам 641 644 5000    
14. Доначислен налоговый кредит по НДС из сумм, начисленных на основании отчета об объемах производства лицензионной продукции в IV квартале 20Х0 года 641 631 9400   9400
15. Учтен ранее перечисленный аванс в счет расходов по уплате вознаграждения за использование товарного знака и рецепта за IV квартал 20Х0 года 631 390 30000    
16. Уплачено вознаграждение за использование товарного знака и рецепта пива в IV квартале 20Х0 года (на основании отчета за IV квартал за вычетом суммы аванса) 631 311 56400    
17. Получены услуги, связанные с осуществлением контроля качества лицензионной продукции в IV квартале 20Х0 года 230 631 10000 10000  
18. Начислен налоговый кредит по НДС из сумм полученных услуг по контролю качества 641 631 2000   2000
19. Получена оплата за предоставленные услуги по контролю качества лицензионной продукции в IV квартале 20Х0 года 631 311 12000    
Учет операций по договору на приобретение прав на товарный знак и рецепт пива
20. Отнесение стоимости имущественных прав на зарегистрированный товарный знак к составу капитальных расходов 154 631 600000    
21. Отнесение стоимости рецепта (ноу-хау) к составу капитальных расходов 154 631 450000    
22. Оприходование зарегистрированного товарного знака после надлежащего оформления факта приемки-передачи соответствующих имущественных прав 125 154 600000    
23. Оприходование рецепта (ноу-хау) 125 154 450000    
  Уплачено вознаграждение за приобретение:          
24. зарегистрированного товарного знака 631 311 600000    
25. рецепта 631 311 450000    

Предприятие "Бриз", занимающееся производством слабоалкогольных напитков, зарегистрировало товарный знак "Веселый градус". Под этим знаком предприятие выпускает пиво, пользующееся значительным спросом. Желание приобрести право на использование товарного знака и рецепта этого пива проявило предприятие аналогичного профиля - "Пассат".

Предприятия заключили лицензионный договор, согласно которому "Бриз" (лицензиар) предоставляет "Пассату" (лицензиату) право на использование товарного знака "Веселый градус" и рецепта одноименного пива с 1 января 20Х0 года по 31 декабря 20Х0 года.

Условиями лицензионного договора предусматривается, что лицензиат обязан уплатить лицензиару:

- за услуги, связанные с консультированием и подготовкой персонала лицензиата на внедрение производства пива "Веселый градус", - 24000 грн, в том числе НДС - 4000 тыс. грн;

- за использование товарного знака "Веселый градус" - по 0,06 грн с учетом НДС с каждой произведенной бутылки пива емкостью 0,5 литра (пиво предполагается выпускать в специальных бутылках только такой емкости);

- за использование рецепта производства пива "Веселый градус" - по 0,036 грн с учетом НДС с каждой произведенной бутылки пива емкостью 0,5 литра;

- за услуги, связанные с обеспечением контроля за качеством лицензионной продукции, - по 12000 грн, в том числе НДС - 2000 тыс. грн, за каждый квартал.

Предоставление консультационных услуг осуществляется до начала фактического использования товарного знака и рецепта пива. Оплата - после фактического предоставления консультационных услуг.

За право использования товарного знака и рецепта лицензиат осуществляет авансовый платеж в сумме 30000 грн - до 10 января 20Х0 года, текущие платежи - ежеквартально, по факту исходя из данных об объемах производства лицензионной продукции, на основании соответствующих отчетов лицензиата, в течение 10 календарных дней, следующих за последним календарным днем квартала. Авансовый платеж принимают в зачет текущих платежей за использование товарного знака и рецепта за IV квартал 20Х0 года.

Оплата расходов, связанных с обеспечением контроля качества лицензионной продукции, осуществляется ежеквартально в течение 10 календарных дней, следующих за последним календарным днем квартала, в котором предоставляли соответствующие услуги.

Фактически лицензиатом произведено в I квартале 750000 бутылок пива, во II - 1300000, в III - 1450000, в IV - 900000, о чем были должным образом составлены и своевременно представлены лицензиару предусмотренные договором отчеты.

Дополнительные объяснения.

1. Стороны пришли к выводу, что уплата текущих платежей за использование товарного знака и рецепта пива не подпадает под налоговое определение термина "роялти", а следовательно, соответствующие операции являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

2. В контексте бухгалтерского учета платежи за предоставление в пользование рецепта пива стороны рассматривают как роялти, которое выплачивается за ноу-хау, т. е. объект промышленной собственности, составляющий коммерческую тайну лицензиара, но на который законодательством не предусмотрено оформление официальных охранных документов типа патента.

3. Операции по предоставлению услуг, связанные с консультированием и подготовкой персонала лицензиата, а также с осуществлением контроля качества лицензионной продукции являются такими, платежи за которые ни в налоговом, ни в учетном законодательстве не определяются как роялти. В примере они фигурируют, поскольку, как правило, на практике договоры на использование нематериальных активов предусматривают также предоставление сопутствующих (наподобие приведенных в нашем примере) услуг.

По истечении срока действия лицензионного договора стороны заключили новое соглашение о приобретении предприятием "Пассат" товарного знака "Веселый градус" и рецепта одноименного пива.

Условиями соглашения предусматривается уплата вознаграждения за права на товарный знак и рецепт по факту оформления их передачи правопреемнику ("Пассату").

Согласно договору стоимость прав на товарный знак установлена в размере 600 тыс. грн, стоимость рецепта - 450 тыс. грн.

Дополнительное объяснение.

Стороны пришли к выводу, что вознаграждение за приобретение товарного знака и рецепта пива подпадает под налоговое определение термина "роялти", и решили, несмотря на коллизии, имеющие место в законах Украины "О налогообложении прибыли предприятий" и "О налоге на добавленную стоимость", и наличие риска применения санкций к предприятию "Бриз", соответствующие операции не облагать налогом на добавленную стоимость.

© 2001
"Дебет-Кредит"
Редакция: debet-kredit@gc.kiev.ua