Дебет-Кредит
Украинский бухгалтерский еженедельник
#52'2001: Практичная бухгалтерия - Налоговый учет << >>

Правила принуждения

Максим ВОЙЦЕХОВСКИЙ,
юрист АФ "Дебет-Кредит Консалтинг"


(Продолжение. Начало см. в №51)

С 1 января принудительное списание активов налогоплательщиков налоговой службой будет происходить по-новому: согласно Закону №2181. Поэтому мы поставили перед собой цель рассказать, что происходит на всех стадиях процедуры погашения налогового долга, вплоть до конечного этапа - продажи активов налогоплательщиков.

В предыдущем номере (см. "ДК" №51) мы описали общую схему применения взыскания на активы налогоплательщика, а также подробно - согласование налогового обязательства.

Сегодня вы узнаете, когда возникает налоговый залог, чем отличаются положения Указа №167 и Закона №2181 относительно налогового залога и каковы порядок и условия направления налоговых требований.


Налоговый залог

При нарушении сроков погашения налоговых обязательств, в соответствии с п. 8.2 Закона №2181, возникает налоговый залог. Этот пункт, как в целом ст. 8 "Налоговый залог" Закона №2181, вступил в силу с 1 октября 2001 г.1 До этого момента порядок возникновения и действия налогового залога регулировались соответствующими положениями Указа №167 и Порядком обращения взыскания на движимое имущество, находящееся в налоговом залоге, для погашения налоговой задолженности налогоплательщика (кроме физических лиц - субъектов предпринимательской деятельности) и реализации такого имущества, утвержденным постановлением КМУ от 22 июня 1998 г. №941 (далее - Порядок №941).

С 1 октября, в соответствии с п. 19.2 Закона №2181, они утратили силу.

Налоговый залог заключается в ограничении права налогоплательщика распоряжаться большинством своих активов. Такое распоряжение осуществляется по согласованию с налоговым органом. Право налогового залога распространяется на любые виды активов налогоплательщика, находившиеся в его собственности (полном хозяйственном ведении) в день возникновения такого права, а также на любые другие активы, на которые плательщик приобретет права собственности в будущем, до момента погашения его налоговых обязательств или налогового долга.

В таблице, приведенной на страницах 16-17, мы сравнили положения Указа №167 и Закона №2181 относительно налогового залога.

Налоговые требования

Налоговые требования - это один из обязательных этапов осуществления процедуры погашения налогового долга. Как мы уже указывали, принятие мер для погашения налогового долга, в соответствии с подпунктом 2.3.1 Закона №2181, является исключительной компетенцией налоговых органов (в отдельных случаях и государственных исполнителей), поэтому только они (налоговики) могут направлять налоговые требования.

Другие контролирующие органы, предусмотренные в п. 2.1 Закона №2181, при нарушении сроков уплаты подконтрольных им налоговых обязательств, по которым произведено согласование, должны обратиться к налоговому органу, чтобы тот провел процедуру погашения налогового долга. Порядок такого обращения утвержден Постановлением КМУ от 24.10.2001 г. №1387 "Об утверждении Порядка направления органам государственной налоговой службы представления об осуществлении мер по погашению налогового долга налогоплательщика и информации об отмене или изменении суммы начисленного налогового обязательства по решению суда (хозяйственного суда) от других контролирующих органов".

Налоговое требование - это письменное требование налогового органа к плательщику погасить сумму налогового долга. Налоговые требования направляются исключительно по согласованным суммам налоговых обязательств, не уплаченных налогоплательщиком в установленные сроки. Направление налоговых требований без предварительной процедуры согласования неправомерно.

Порядок и условия направления налоговых требований регулируются ст. 6 Закона №2181, которая, в соответствии с п. 19.1 этого закона, вступила в силу с 01.10.2001 г. Поэтому именно с этой даты налоговые органы получили право направлять налоговые требования. Налоговые требования направляются относительно имеющегося в наличии у налогоплательщика налогового долга. До 01.10.2001 г. налоговый долг, в соответствии с Законом №2181, мог возникнуть в связи с неуплатой сумм налоговых обязательств, заявленных в налоговой декларации.

Поэтому, по нашему мнению, с 01.10.2001 г. правомерным является направление налоговых требований относительно налогового долга, возникшего до этой даты. Хотя в "Вестнике налоговой службы Украины" представители налоговых органов высказывают свою позицию, согласно которой институт налоговых требований распространяется исключительно на суммы новообразованного налогового долга, возникшего начиная с 01.10.2001 г. и не включающего суммы налогового долга, который значился до 01.10.2001 г.2

Во исполнение ст. 6 Закона №2181 приказом ГНА от 03.07.2001 г. №266 утвержден Порядок направления органами государственной налоговой службы Украины налоговых требований налогоплательщикам (далее - Порядок №266). Предусматривается направление двух налоговых требований.

Первое налоговое требование направляется налоговым органом в адрес плательщика не ранее первого рабочего дня по истечении предельного срока уплаты согласованной суммы налогового обязательства. Такое налоговое требование должно содержать:

  • ссылку на основание его выставления;
  • сумму налогового долга, подлежащего уплате, пени и штрафных санкций;
  • перечень предложенных мер по обеспечению уплаты суммы налогового долга;
  • уведомление о факте согласования налогового обязательства и возникновения права налогового залога на активы налогоплательщика;
  • обязанность погасить сумму налогового долга (указывается общая сумма налогового долга и суммы налогового долга по каждому отдельному налогу, сбору (обязательному платежу);
  • возможные последствия непогашения налогового долга в срок.

Сроки, когда налоговое требование считается направленным, определяются в соответствии с подпунктом 6.2.4 Закона №2181.

Итак, согласно подпункту 6.2.3 Закона №2181, о возникновении налогового залога при наличии налогового долга налоговый орган уведомляет налогоплательщика в первом налоговом требовании. Формы первого и второго налогового требования утверждены Порядком №266, причем для физических и юридических лиц они различны. В формах налоговых требований для юридических лиц предусмотрено указание того, что у налогового должника возник налоговый залог, однако в формах требований для физических лиц такой оговорки нет. Неужели ГНА считает, что на активы физических лиц налоговый залог не распространяется? Дождемся их разъяснений.

Если, получив налоговое требование, плательщик не погасил налоговый долг, направляется второе налоговое требование. Срок направления: не ранее тридцатого календарного дня с дня направления (вручения) первого налогового требования. Второе налоговое требование в дополнение к сведениям, изложенным в первом налоговом требовании, может содержать:

  • уведомление о дате и времени проведения описи активов налогоплательщика, находящихся в налоговом залоге;
  • дату и время проведения публичных торгов по их продаже.

В случае если у налогоплательщика, которому было направлено первое налоговое требование, возникает новый налоговый долг, второе налоговое требование должно содержать сумму общего долга. Но отдельное налоговое требование по такому новому налоговому долгу не выставляется.

Случаи отзыва налоговых требований предусмотрены в п. 6.4 Закона №2181.

(Продолжение следует)

Примечания:

1 Для выполнения ст. 8 Закона №2181 приказом ГНА от 28.08.2001 г. №338 был утвержден Порядок применения налогового залога органами государственной налоговой службы (далее - Порядок №338).

2Елизавета Забудская (главный государственный налоговый инспектор Главного управления взыскания налоговой задолженности ГНА Украины); "Вестник налоговой службы Украины", ноябрь 2001 г., №42, с. 39.


Что изменилось в налоговом залоге

№ п/п Налоговый залог до 1 октября 2001 г.
(согласно Указу №167 и Порядку №941)
Налоговый залог после 1 октября 2001 г.
(согласно Закону №2181 и Порядку №338)
1 Налоговый залог вводился в отношении имущества юридических лиц, их филиалов, отделений и других обособленных подразделений, не имеющих статуса юридического лица, а также физических лиц - субъектов предпринимательской деятельности. На имущество физических лиц - не субъектов предпринимательской деятельности - не вводился. Кроме тех лиц, перечень которых содержится в Указе №167, налоговый залог распространяется также и на активы физических лиц - не субъектов предпринимательской деятельности.
2 Налоговый залог вводился исключительно при возникновении налоговой задолженности, т. е. при нарушении установленных сроков уплаты налоговых и неналоговых платежей. Налоговый залог возникает не только при нарушении сроков уплаты согласованного налогового обязательства, но и в случае непредоставления или несвоевременного предоставления плательщиком налоговой декларации (с первого рабочего дня, следующего за последним днем срока предоставления налоговой декларации).
3 Обжалование решения о доначислении налога, сбора (обязательного платежа) не отсрочивало возникновение налогового залога (за исключением обжалования доначисленных сумм по налогу на прибыль и НДС). При нарушении процедуры административного обжалования и в ходе ее действия налоговый залог не возникает.
4 По общему правилу, налоговый залог распространялся на все активы налогоплательщика, за исключением:
- национальных культурных и исторических ценностей, находящихся в государственной собственности и занесенных или подлежащих занесению в Государственный реестр национального культурного достояния;
- требований, носящих личный характер, а также других требований, залог которых запрещен законом;
- объектов государственной собственности, приватизация которых запрещена законодательными актами, а также имущественных комплексов государственных предприятий и их структурных подразделений, находящихся в процессе корпоратизации;
- имущество и денежные средства благотворительных организаций (часть третья статьи 19 Закона Украины "О благотворительности и благотворительных организациях");
- приватизационные бумаги (статья 5 Закона Украины "О приватизационных бумагах").
Аналогично (в соответствии с п. 2.2 Порядка №338).
5 Для физического лица - субъекта предпринимательской деятельности в налоговый залог передавались имущество и имущественные права, которые он использует для осуществления предпринимательской деятельности. Такое исключение отсутствует, т. е. налоговый залог распространяется и на активы, не используемые предпринимателем в предпринимательской деятельности. Но пп. 4 п. 2.2 Порядка №338 предусмотрено, что не является предметом налогового залога имущество граждан, на которое не может быть обращено взыскание по исполнительным документам, перечень которого установлен приложением к Закону Украины "Об исполнительном производстве".
6 Налоговый залог не возникал:
- если налогоплательщик имел невозмещенную сумму налога на добавленную стоимость, переплату по платежам в бюджеты и государственные целевые фонды, которая равна или превышает сумму его налоговой задолженности;
- если сумма налоговой задолженности меньше существующей прямой задолженности бюджета перед налогоплательщиком;
- в течение трех месяцев со дня возникновения налоговой задолженности, если за последние 12 месяцев налогоплательщик в случае осуществления хозяйственной деятельности своевременно и в полном объеме вносил текущие платежи в бюджеты и государственные целевые фонды.
- при нарушении сроков уплаты авансовых платежей.
Налоговый залог не возникает только в случае нарушения сроков уплаты авансовых платежей.
7 Уведомление налогоплательщика в трехдневный срок со дня возникновения налогового залога. При нарушении сроков предоставления налоговой декларации уведомление направляется со следующего дня по форме, установленной Порядком №338. При нарушении сроков погашения налогового обязательства уведомление содержится в первом налоговом требовании, которое направляется не раньше следующего дня по истечении срока уплаты согласованного налогового обязательства.
8 В соответствии с п. 3 Указа №167, налоговый орган регистрировал залог движимого имущества в 5-дневный срок со дня возникновения. Налоговый орган регистрирует только залог недвижимого имущества при условии действия такого налогового залога свыше десяти календарных дней. Хотя налогоплательщик имеет право бесплатно зарегистрировать налоговый залог в государственных реестрах залогов движимого или недвижимого имущества.
9 Отчуждение имущества и имущественных прав, находящихся в налоговом залоге, может происходить только по письменному согласию органов государственной налоговой службы по местонахождению налогоплательщика. Налогоплательщик, активы которого находятся в налоговом залоге, свободно распоряжается ими, за исключением следующих операций (они подлежат письменному согласованию с налоговым управляющим):
а) продажи, других видов отчуждения или аренды (лизинга) движимого и недвижимого имущества, имущественных или неимущественных прав;
б) использования объектов движимого или недвижимого имущества, имущественных или неимущественных прав, а также средств для осуществления прямых или портфельных инвестиций, а также ценных бумаг, удостоверяющих отношения долга, предоставление гарантий, поручительств, уступку требования и перевод долга, выплату дивидендов, размещение депозитов или предоставление кредитов;
в) ликвидации объектов движимого или недвижимого имущества, за исключением их ликвидации вследствие обстоятельств непреодолимого действия (форс-мажорных обстоятельств) или в соответствии с решениями органов государственного управления.
10 Без согласия налоговых органов можно было отчуждать товары в обороте, если такие товары реализуются по ценам не ниже обычных. Без согласия налоговых органов можно распоряжаться имуществом, имущественными и неимущественными правами, используемыми в предпринимательской деятельности налогоплательщика (других видах деятельности, которые по условиям налогообложения приравниваются к предпринимательской), а именно: готовой продукцией, товарами и товарными запасами, работами и услугами за денежные средства по их обычным ценам.
11 Согласие налогового органа предоставлялось, если выручка от реализации отчуждаемого имущества и имущественных прав направлялась на погашение налоговой задолженности. Не ставится в условие предоставления согласия обязательство направить выручку от операции исключительно на погашение налогового долга. Одно условие: чтобы ценовые условия и/или формы расчета по такой операции не привели к уменьшению способности налогоплательщика вовремя или в полном объеме погасить налоговый долг.
12 Требования органов государственной налоговой службы относительно имущества и имущественных прав, являющихся предметом налогового залога, имеют приоритет перед любыми правами относительно этого имущества и имущественных прав, кроме случаев, когда эти права возникли и в установленном порядке оформлены до дня возникновения налогового залога. Налоговый приоритет аналогичен.
13 Для операций с денежными средствами требовалось согласие налогового органа. Операции с денежными средствами (украинской и иностранной валютой) можно осуществлять без согласия налогового органа, за исключением операций, предусмотренных пп. "б" п. 9 этого раздела.
14   В отличие от Указа, четко установлено лицо, которое от имени налоговых органов дает согласие на проведение соответствующих операций, и определены его полномочия. Таким лицом является налоговый управляющий.
15   Вводится институт налогового поручительства (п. 8.8), которое заключается в том, что банк-поручитель обязуется отвечать за погашение налогового долга налогоплательщика.
16   Предусматривается возможность освобождения отдельных видов активов налогоплательщика из-под налогового залога, если обычная стоимость других активов, остающихся в налоговом залоге, больше суммы налогового долга, обеспеченного таким налоговым залогом, в два или больше раз (п. 8.9).
<< >>
© 2001
"Дебет-Кредит"
Редакция: debet-kredit@gc.kiev.ua