Дебет-Кредит
Український бухгалтерський тижневик
#15 '2000: Практична бухгалтерія - Школа бухгалтера

ШКОЛА БУХГАЛТЕРА: Урок 5-й
Оплата праці та облік основних фондів, отриманих безкоштовно (частина друга)

2. Безоплатне отримання основних засобів 1, 2 і 3 груп

(Продовження, початок у №10 "Дебету-Кредиту")

У попередньому розділі теми "Придбання основних засобів" (див. "Дебет-Кредит" №10) ми розглянули відшкодувальний варіант відчуження (переходу права власності) - договір купівлі-продажу. Тобто ми розпочали розмову про придбання основних засобів на платній, тобто відшкодувальній основі. Тема нинішнього уроку - "Безоплатне отримання".

I. Безоплатне отримання: визначення, облік, знос та збори

Що означає "Безоплатне отримання"

Відповідно до статті 41 ЦКУ, договір є однією з форм угоди. Статтею 42 визначено як письмову, так і усну форму угоди. Виходячи з цього договір може бути укладений як в усній, так і в письмовій формі, проте доцільно укласти його у письмовій формі.

Якщо за узгодженням сторін договір повинен бути укладений у письмовій формі, можна:

скласти документ, підписаний сторонами;

обмінятися листами, телеграмами, телефонограмами та іншими видами повідомлень, підписаними стороною, що надсилає.

На підставі статті 128 Цивільного кодексу право власності в одержувача за договором виникає з моменту передачі цінностей або у строк, вказаний у договорі. У цьому контексті передачею визнається:

вручення цінностей набувальнику;

здавання транспортній організації для відправлення набувальнику;

здавання на пошту для пересилання набувальнику цінностей, які відчужені без зобов'язання доставки;

передача іншого розпорядчого документа на цінності.

Письмовим договором, що підтверджує безоплатне отримання основних засобів, є договір дарування, згідно з яким одна сторона передає безкоштовно майно у власність іншій стороні. Договір дарування вважається укладеним з моменту передачі майна тому, хто обдаровується.

Якщо при укладенні договору дарування нерухомого майна однією зі сторін є громадянин, такий договір повинен бути обов'язково нотаріально завірений. Невиконання цієї вимоги тягне за собою недійсність договору.

Нерухоме майно внаслідок специфіки, що визначається його фізичним станом, не може бути передане тому, хто обдаровується, традиційним способом, передбаченим статтею 128 ЦКУ, тобто врученням набувальнику. Тому на практиці моментом передачі нерухомого майна тому, хто обдаровується, є момент підписання договору дарування.

Нотаріальне посвідчення здійснюється після підписання договору його сторонами. Реєстрацію права власності на об'єкти нерухомого майна здійснюють державні комунальні підприємства - бюро технічної інвентаризації (БТі), і вона є обов'язковою для підприємств усіх форм власності (відповідно до інструкції про реєстрацію права власності). Конкретні терміни вказаної реєстрації законодавством не встановлені, виходячи з чого така реєстрація може бути здійснена у будь-який термін. Підставою для такої реєстрації є правовстановлювальний документ, яким може бути договір дарування або будь-який інший договір, що обгрунтовує безоплатну передачу нерухомого майна.

Потрібно також відзначити, що з метою реєстрації договору дарування нерухомого майна у БТі треба надати його оригінал і ксерокопію, при цьому оригінал з відповідною позначкою БТі повертається тому, хто реєструє договір (тому, хто обдаровується), а копія залишається в БТі.

Законом про власність (стаття 4, частина 2) передбачене право власника безоплатно передавати своє майно у володіння іншим особам. При цьому будь-якого посилання на обов'язковість укладення договору дарування при такій передачі не міститься. З цього випливає, що безоплатне отримання основних засобів може здійснюватися і без укладення договору дарування.

Особливості податкового обліку: валові доходи

Нагадаємо читачам, що в контексті податкового обліку основні засоби належать до товарів. А згідно з пунктом 1.4 Закону про ПДВ, операції з безоплатної передачі товарів є продажем товарів.

Закон про прибуток (підпункт 4.1.6) визначає, що вартість безоплатно отриманих товарів відноситься до складу валових доходів підприємства звітного періоду.

Проте валовий дохід не виникає у разі якщо основні засоби безоплатно отримуються неприбутковими організаціями у порядку, передбаченому пунктом 7.11 Закону про прибуток;

передача основних засобів провадиться між підприємством і його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

Тепер постає питання: яка вартість основних засобів має бути врахована у валових доходах при їх безоплатному отриманні:

первинна;

залишкова;

ще якась?

Ні Закон про прибуток, ні Порядок заповнення декларації про прибуток точної відповіді не дають. За браком прямих відповідей постараємося знайти непрямі.

Пунктом 1.20 Закону про прибуток передбачені так звані звичайні ціни (про них уже йшлося в попередніх розділах нашої теми). Щоправда, цим же Законом, підпунктом 7.1.1 і пунктом 7.4, передбачено застосування звичайних цін при бартерних операціях, а також операціях з пов'язаними особами. У пункті 4.2 Закону про ПДВ вказано, що при здійсненні операцій з безкоштовної передачі товарів база обкладання ПДВ визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої від звичайної ціни.

З наведеного вище ми знаємо, що безоплатна передача основних засобів вважається продажем товарів. У цьому разі сторона, що передає безоплатно основні засоби, є продавцем, тому вказане правило визначення звичайної ціни стосуватиметься, передусім, його. Однак і сторона, що одержує, бере участь у цій операції (як набувач майна).

Тому можна вважати, що порядок, при якому ціна на майно, що є предметом такої передачі, визначається не нижче звичайної, стосується також і одержувача. З вищевикладеного випливає, що вартість майна, яке безкоштовно отримується, повинна бути віднесена у валові доходи за ціною, не нижчою від звичайної.

Потрібно відзначити, що підпунктом 4.2.15 Закону про прибуток передбачено випадки безоплатного отримання підприємством основних засобів, у яких їх вартість не відноситься до складу валових доходів, а саме:

якщо основні засоби отримані за рішенням органів центральної виконавчої влади;

при отриманні спеціалізованими експлуатуючими підприємствами об'єктів енергопостачання, газо- і теплозабезпечення, водопостачання, каналізаційних мереж, відповідно до рішень місцевих органів виконавчої влади і виконавчих рад органів рад, прийнятих у межах їх повноважень;

при отриманні підприємствами комунальної власності об'єктів соціальної інфраструктури, інших підприємств, що були на балансі й утримувалися за їх рахунок.

Перелік об'єктів соціальної інфраструктури регламентований підпунктом 5.4.9 Закону про прибуток. До них належать:

дитячі ясла або садки;

заклади середньої і середньої професійно-технічної освіти та заклади підвищення кваліфікації працівників відповідного підприємства - платника податків;

дитячі, музичні і художні школи, школи мистецтв, у разі якщо вони не надають платних послуг і не займаються іншою комерційною діяльністю;

заклади охорони здоров'я, пункти безплатного медичного обстеження, профілактики і допомоги працівникам;

спортивні зали і майданчики, що безоплатно використовуються для фізичного оздоровлення і психологічного відновлення працівників, клубів і будинків культури, у разі якщо вони не використовуються для надання платних послуг та іншої комерційної діяльності (крім будинків відпочинку, туристичних баз та інших подібних закладів);

приміщення, які використовуються платником податків для організації харчування своїх працівників;

багатоквартирний житловий фонд, включаючи гуртожитки, одноквартирний житловий фонд у сільській місцевості й об'єкти житлово-комунального господарства, які є на балансі юридичних осіб, стосовно яких платником податків прийнято документально оформлене рішення про передачу на баланс місцевих рад;

дитячі табори відпочинку за умови, що вони не надаються в оренду, не використовуються для надання платних послуг та іншої комерційної діяльності.

Особливості податкового обліку: амортизація і податковий кредит

Відомо, що, відповідно до підпункту 7.4.1 Закону про ПДВ, податковий кредит звітного періоду складається із сум ПДВ, сплачених (нарахованих) підприємством у звітному періоді в зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва або обігу, і основних засобів, що підлягають амортизації.

Відповідно до підпункту 8.1.1 Закону про прибуток, амортизації підлягають витрати на придбання, виготовлення або поліпшення основних засобів. При безоплатній передачі одержувач не несе витрат з придбання основних засобів у зв'язку з тим, що не оплачує їх вартості.

Листом ДПАУ "Про нарахування амортизації за основними засобами, отриманими безкоштовно" від 01.07.98 р. №7866/10/15-1117 роз'яснено, що при безоплатному отриманні підприємством основних засобів немає витрат на їх придбання, і такі основні засоби не підлягають амортизації.

А в підпункті 7.4.1 Закону про ПДВ право на податковий кредит за основними засобами, що придбаваються, пов'язується з наявністю права підприємства на їх амортизацію.

Виходячи з вищевикладеного робимо висновок, що при безоплатному отриманні основних засобів не виникає податкового кредиту.

Чи треба нараховувати знос на безоплатно отримані основні засоби

В інструкції з обліку основних засобів (пункт 11) вказано, що за основними засобами, які не підлягають амортизації, знос нараховується. Однак у цьому пункті нарахування зносу за такими основними засобами викладене в зв'язку з кореспонденцією рахунків бухгалтерського обліку за старим Планом рахунків.

Відповідно до інструкції з нового Плану рахунків, усі нормативні документи Мінфіну України з питань бухгалтерського обліку не діють у частині кореспонденції рахунків. Виходячи з цього наведене положення пункту 11 інструкції з обліку основних засобів можна вважати недіючим.

Водночас у Плані рахунків, у поясненнях до рахунка 13 "Знос необоротних активів", вказується, що цей рахунок призначений для накопичення інформації про амортизовану вартість необоротних матеріальних та нематеріальних активів, що підлягають амортизації. З цього випливає, що на безоплатно отримані основні засоби, навіть якщо вони використовуються підприємством для ведення господарської діяльності, знос у бухгалтерському обліку нараховуватися не повинен.

Чи треба платити збір до Пенсійного фонду при безоплатному придбанні основних засобів

Щоб відповісти на це запитання, треба звернутися до Закону про пенсійний збір, а також до Порядку сплати пенсійного збору.

У пунктах 8 і 9 статті 1 Закону з урахуванням усіх винятків, передбачених для окремих категорій платників, сказано, що платниками збору є:

юридичні і фізичні особи при відчуженні легкових автомобілів;

підприємства всіх форм власності і фізичні особи, що придбавають нерухоме майно.

Стосовно теми, що розглядається, питання про сплату збору до Пенсійного фонду виникає при відчуженні основних засобів 1 і 2 (тільки легкові автомобілі) груп.

У Порядку сплати пенсійного збору зазначається, що збір на обов'язкове державне пенсійне страхування з операцій купівлі-продажу нерухомого майна виплачується підприємствами, установами, організаціями незалежно від форм власності і фізичними особами, які придбавають нерухоме майно.

Однак операція купівлі-продажу нерухомого майна є відшкодувальним придбанням, тому при безоплатному отриманні основних засобів 1-ї групи збір на обов'язкове державне пенсійне страхування сплачуватися не повинен.

Що стосується основних засобів 2-ї групи, то в Порядку сплати пенсійного збору визначено: платниками збору на обов'язкове державне пенсійне страхування при відчуженні легкових автомобілів є підприємства, установи й організації всіх форм власності, а також фізичні особи, які придбавають право власності на легкові автомобілі шляхом дарування (безкоштовної передачі).

Цей збір сплачується в розмірі 3% вартості легкового автомобіля, визначеної на підставі акта експертної оцінки вартості автомобіля або інших документів, які підтверджують цю вартість.

Необхідно відзначити, що реєстрація легкового автомобіля в ДАі здійснюється лише за умови сплати збору на пенсійне страхування, що підтверджується документом про сплату цього збору.

Таким чином, при безоплатному отриманні основних засобів 2-ї групи, і тільки легкових автомобілів, збір до Пенсійного фонду вноситься набувальником.

II. Безоплатне отримання основних засобів групи 1 у непов'язаних юридичних осіб

Витрати, пов'язані з оформленням безоплатного отримання будівлі

Розглянемо безоплатне отримання (див. схему 1- PDF-95,2Kb) основних засобів 1-ї групи на прикладі.

Фірма "Галикон ЛТД" отримує за договором дарування будівлю торговельного павільйону від непов'язаної юридичної особи - фірми "АН ЛТД".

За даними дарувальника (фірми "АН ЛТД"):

- первісна вартість будівлі, що передається, становить 450000 грн;

- балансова (залишкова) вартість на момент передачі - 350000 грн;

- вартість, за якою передається будівля, відображена у договорі дарування, - 350000 грн.

Розглядаючи дії фірми "Галикон ЛТД", пов'язані з придбанням будівлі (нотаріальне засвідчення договору, його реєстрація в органах влади), будемо виходити із вартості будівлі, що дорівнює 350000 грн.

Порядок нотаріального засвідчення договору і його реєстрації в органах влади ми вже розглядали у попередніх темах, тож докладно зупинятися на ньому не будемо. Відзначимо тільки, що:

- вартість нотаріальних послуг у нашому випадку становитиме 500 грн;

- сума збору за реєстрацію в органі влади - 2500 грн.

Ці суми не є об'єктом обкладення ПДВ, про що також згадувалося.

Будемо виходити з того, що події, описувані у прикладі, відбуваються в червні 200Х р. Хронологія їх така:

- підписання обома сторонами договору дарування - 04.06.200Х р.;

- нотаріальне засвідчення договору стороною, що обдаровується (фірмою "Галикон ЛТД"), та оплата послуг нотаріуса (500 грн) на підставі відповідної квитанції у безготівковому порядку - 07.06.200Х р.;

- реєстрація фірмою "Галикон ЛТД" договору дарування в органі виконавчої влади та оплата наданих послуг в сумі 2500 грн платіжним дорученням - 11.06.200Х р.;

- передача будівлі дарувальником (фірмою "АН ЛТД") фірмі "Галикон ЛТД" за актом приймання-передачі - 17.06.200Х р.

Збір до Пенсійного фонду в цьому разі сплачувати не треба.

У прикладі вартість будівлі торгового павільйону, який безкоштовно придбавається фірмою "Галикон ЛТД", має бути віднесена цією фірмою до валових доходів за ціною, не нижчою від звичайної. Будемо вважати, що такою ціною є залишкова вартість будівлі на момент передачі, тобто 350000 грн.

При заповненні декларації про прибуток за звітний період (другий квартал та перше півріччя 2000 р.) фірмі "Галикон ЛТД" слід занести цю суму у рядок 4.5. додатка "Г" до декларації, після чого вона в загальному складі доходів у вигляді безповоротної фінансової допомоги та безоплатно одержаних товарів (рядок 4.8 додатка "Г" до декларації) має бути перенесена в рядок 4 самої декларації.

Податковий облік

Ми вже з'ясували вище, що фірма "Галикон ЛТД" не має права на податковий кредит у сумі 70000 грн (у нашому прикладі це 350000 х 20 : 100 = 70000 грн).

Вартість цього об'єкта в податковому обліку буде складатися тільки з витрат на оформлення безоплатного придбання будівлі (2500 + 500 = 3000 грн).

Слід відзначити, що, згідно з Порядком ведення №165, податкова накладна дарувальника (фірми "АН ЛТД") має бути внесена тим, хто обдаровується (фірмою "Галикон ЛТД"), до Книги обліку придбання товарів. Податкова накладна повинна бути заповнена так:

Як впливає вартість безоплатно отриманої будівлі на балансову вартість групи 1?

Як позначиться безоплатне придбання фірмою "Галикон ЛТД" будівлі торгового павільйону на балансовій вартості основних засобів всієї групи 1? Згідно з підпунктом 8.4.1. Закону про прибуток, збільшення балансової вартості відповідної групи основних засобів на вартість їх придбання (без урахування ПДВ) провадиться при здійсненні витрат на таке придбання.

Як відзначено вище, будівля торгового павільйону отримана безоплатно. Витрати на її придбання, за винятком витрат на реєстрацію договору дарування в сумі 3000 грн, відсутні. Тому в цьому прикладі балансова вартість групи 1 не збільшується на вартість безоплатно отриманої будівлі, наведену в договорі дарування й акті приймання-передачі.

Однак постає запитання: куди віднести згадані нотаріальні і реєстраційні витрати в сумі 3000 грн?

У підпункті 8.4.1. Закону про прибуток зазначається, що в суму збільшення балансової вартості відповідної групи основних засобів при здійсненні витрат на їх придбання, крім витрат на дане придбання, включаються транспортні і страхові платежі, а також інші витрати, пов'язані з таким придбанням.

У нашому прикладі, як уже згадувалося, немає витрат на отримання самих основних засобів, але до вищезазначених інших витрат можна віднести нотаріальні і реєстраційні витрати, пов'язані з придбанням будівлі торгового павільйону за договором дарування.

Чи можна віднести їх на збільшення балансової вартості групи 1?

Згідно з листом ДПАУ від 01.07.98 р. №7866/10/15-1117: витрати з поліпшення безоплатно отриманих основних засобів амортизуються.

Ця аналогія може бути доречною в зв'язку з тим, що витрати з поліпшення основних засобів і додаткові витрати, пов'язані з їх придбанням, наведені в підпункті 8.4.1. цього Закону (транспортні, страхові і інші, відмінні від вартості самих основних засобів), відносяться на збільшення балансової вартості відповідних груп основних засобів.

Виходячи з цього сума нотаріальних і реєстраційних витрат фірми "Галикон ЛТД", пов'язаних з безоплатним отриманням будівлі торгового павільйону (3000 грн), може бути віднесена на збільшення балансової вартості групи 1 і підлягає амортизації за нормою 1,25%, встановленою для цієї групи підпунктом 8.6.1. Закону про прибуток. Відповідно до підпункту 8.3.2. цього Закону, нарахування амортизації почнеться з початку кварталу, наступного за кварталом введення будівлі в експлуатацію, тобто з 01.07.200Х р.

Що стосується вартості самої будівлі, то витрати на її придбання амортизації не підлягають.

За якою вартістю відображається отримання будівлі у бухгалтерському обліку?

Тепер розглянемо відображення отримання будівлі у бухгалтерському обліку. Як уже відзначалося, він регламентується інструкцією з обліку основних засобів. Потрібно звернути увагу на те, що, відповідно до інструкції за Планом рахунків, усі нормативні документи Мінфіну України з питань бухгалтерського обліку, що містять кореспонденцію рахунків, втрачають чинність починаючи з дати використання підприємством нового Плану рахунків.

Об'єкти обліку основних засобів визначені пунктом 10 інструкції з обліку основних засобів, який не містить кореспонденції рахунків, виходячи з чого його можна вважати чинним.

У попередніх темах уже наводилися положення цього пункту, тому докладно розкривати їх не будемо, вкажемо тільки, що, згідно з ним, одиницею обліку основних засобів є окремий інвентарний об'єкт.

У цьому прикладі об'єкт бухгалтерського обліку не збігається з об'єктом податкового обліку (див. вище). Відповідно розрізняється вартість цього об'єкта за даними податкового і бухгалтерського обліку.

Що стосується вартості будівлі, за якою вона має бути зарахована на баланс у бухгалтерському обліку, то, крім витрат на оформлення її безоплатного придбання (3000 грн) та вартості самої будівлі без ПДВ (350000 грн), до первісної вартості будівлі має увійти сума ПДВ (70000 грн). Це пов'язано з тим, що ця сума розраховується згідно з пунктом 4.2 Закону про ПДВ, і вона вказана у первинному документі - акті про приймання-передачу будівлі.

Виходячи з наведеного первісна вартість будівлі становитиме:

3000 + 350000 + 70000 = 423000 грн.

Якими первинними документами оформляється отримання і введення в експлуатацію будівлі

Переходимо до безпосереднього оформлення фірмою "Галикон ЛТД" первинних документів на отримання і введення в експлуатацію будівлі торгового павільйону. Такими первинними документами будуть:

- акт приймання-передачі будівлі, в якому повинні бути підписи і круглі печатки дарувальника (фірми "АН ЛТД") і того, хто обдаровується (фірми "Галикон ЛТД"). Печатки повинні в обов'язковому порядку містити коди ЕДРПОУ обох фірм;

акт введення типової форми ОЗ-1;

інвентарна картка обліку основних засобів типової форми ОЗ-6;

опис інвентарних карток типової форми ОЗ-7;

картка обліку руху основних засобів типової форми ОЗ-8;

інвентарний список основних засобів типової форми ОЗ-9.

Оформлення отримання і введення будівлі в експлуатацію

1. Акт приймання-передачі будівлі

В ньому повинні бути вказані:

- початкова вартість будівлі торгового павільйону, що передається фірмі "Галикон ЛТД", за даними фірми "АН ЛТД" - 450000 грн;

- сума зносу, нарахованого фірмою "АН ЛТД" з моменту початку експлуатації будівлі до його передачі фірмі "Галикон ЛТД" - 100000 грн;

- балансова (залишкова) вартість будівлі на момент передачі - 350000 грн (450000-100000).

В акті приймання-передачі будівлі повинні бути підписи і круглі печатки дарувальника (фірми "АН ЛТД") і того, хто обдаровується (фірми "Галикон ЛТД"). Печатки повинні в обов'язковому порядку містити коди ЕДРПОУ обох фірм;

2. Акт введення типової форми ОЗ-1

У формі №ОЗ-1 НЕ заповнюються такі графи:

- 10 (код об'єкта аналітичного обліку для нарахування амортизації);

- 11 (код норми амортизації);

- 12 (норма амортизації).

У графі 17 потрібно вказати суму зносу будівлі, вказану в документах придбання (акті приймання-передачі) - 100000 грн.

Потрібно також зазначити, що дані, пов'язані з нарахуванням амортизації основних засобів, не повинні заповнюватися і в інших відповідних частинах первинних документів з обліку основних засобів, зокрема: у графах 5, 6 і 8 інвентарної картки форми ОЗ-6; у графах 7 і 8 картки обліку руху основних засобів форми ОЗ-8.

У графі 22 інвентарної картки форми ОЗ-6 треба вказати суму зносу за документами придбання (акта приймання-передачі) - 100000 грн.

Реквізити акта приймання-передачі будівлі

Порядок заповнення акта приймання-передачі наводити не будемо, оскільки це розглядалося у попередніх темах. Звернемо тільки увагу на те, що цей акт буде датований 17.06.200Х р., а в ньому повинні бути вказані:

- первісна вартість будівлі торгового павільйону, що передається фірмі "Галикон ЛТД", за даними фірми "АН ЛТД" - 450000 грн;

- сума зносу, нарахованого фірмою "АН ЛТД" з моменту початку експлуатації будівлі до його передачі фірмі "Галикон ЛТД" - 100000 грн;

- балансова (залишкова) вартість будівлі на момент передачі - 350000 грн (450000-100000).

Заповнення акта ОЗ-1

Далі, на підставі акта приймання-передачі від 17.06.2000 р,. фірма "Галикон ЛТД" вводить будівлю торгового павільйону в експлуатацію. Первинним документом, що відображає цю операцію, буде акт типової форми №ОЗ-1. Порядок його заповнення ми також розглядали в попередніх темах, тож докладно зупинятися на ньому не будемо. Необхідно звернути увагу на таке: оскільки на будівлю не буде нараховуватися амортизація, у формі №ОЗ-1 не заповнюються такі графи:

- 10 (код об'єкта аналітичного обліку для нарахування амортизації);

- 11 (код норми амортизації);

- 12 (норма амортизації).

У графі 17 потрібно вказати суму зносу будівлі, вказану в документах придбання (акті приймання-передачі) - 100000 грн. Потрібно також відзначити, що дані, пов'язані з нарахуванням амортизації основних засобів, не повинні заповнюватися і в інших відповідних частинах первинних документів з обліку основних засобів, зокрема: у графах 5, 6 і 8 інвентарної картки форми ОЗ-6; у графах 7 і 8 картки обліку руху основних засобів форми ОЗ-8. У графі 22 інвентарної картки форми ОЗ-6 треба вказати суму зносу за документами придбання (акта приймання-передачі) - 100000 грн.

Порядок заповнення інших реквізитів форми ОЗ-6, ОЗ-7, ОЗ-8 і ОЗ-9 аналогічний тому, який розглядався у попередніх темах.

Бухгалтерські проводки операцій з безоплатного отримання основних засобів 1-ї групи

Після оформлення фірмою "Галикон ЛТД" безоплатного отримання будівлі торгового павільйону бухгалтеру фірми потрібно відобразити це необхідними бухгалтерськими проводками у відповідних облікових реєстрах.

Розглянемо проводки в табличному вигляді виходячи з нового Плану рахунків та інструкції про його застосування (див. таблицю 1) :

Таблиця 1

Бухгалтерські проводки операцій з безоплатного отримання основних засобів 1-ї групи


з/п

Зміст операції

Дата операції

Проводка

Сума, грн

Дебет

Кредит

1

Оплата послуг нотаріуса
щодо завірення
фірмою «Галикон ЛТД»
договору дарування
будівлі торгового павільйону

7,06,200хр.

371

311

500

2

Віднесення вартості
нотаріальних послуг до
витрат, пов'язаних з
придбанням будівлі

---

152

371

500

3

Оплата послуг з реєстрації
договору дарування в
органах виконавчої влади

11,06,200хр.

371

311

2500

4

Віднесення вартості
реєстраційних
послуг до витрат,
пов'язаних з
придбанням будівлі

---

152

371

2500

5

Передача будівлі тому,
хто обдаровується
(фірмі «Галикон ЛТД»),
за договором дарування
і введення її в
експлуатацію за
актом форми 03-1

17,06,200хр.

10З

424

420000

6

Віднесення нотаріальних і
реєстраційних витрат
до вартості будівлі,
що вводиться в експлуатацію

---

10З

152

(500 + 2500)= З000

Коментар бухгалтерських проводок

Як уже зазначалося, в зв'язку з тим, що фірма "Галикон ЛТД" придбаває будівлю торгового павільйону в порядку безоплатної передачі, вона не зазнає будь-яких витрат на вказане придбання.

Зверніть увагу на певну особливість оформлення первинних документів при безоплатному отриманні основних засобів. Так, акт приймання-передачі при придбанні основних засобів на платній основі є первинним документом, що фіксує витрати підприємства на таке придбання, внаслідок чого на його підставі підприємство має право дебетувати на суму цих витрат рахунок 15 "Капітальні інвестиції". У свою чергу, підставою для оприбуткування основних засобів на рахунок 10 "Основні засоби" є акт форми ОЗ-1, який складається після акта приймання основних засобів на підприємство.

У наведеному прикладі при безоплатному придбанні основних засобів рахунок 15 "Капітальні інвестиції" використовуватися не повинен, тому що таке придбання не передбачає будь-яких витрат на його здійснення. Водночас відносити придбані основні засоби на рахунок 10 "Основні засоби" на підставі акта приймання було б не зовсім правильно, тому що саме по собі приймання основних засобів на підприємство ще не означає їх автоматичного використання.

Адже перш ніж допустити основні засоби до використання, необхідно пересвідчитися в їх придатності до цього, для чого й існує процедура введення основних засобів в експлуатацію. Тому в нашому прикладі підставою для оприбуткування основних засобів на рахунок 10 буде акт введення форми ОЗ-1, так само, як і при придбанні їх на відшкодувальній основі. Акт приймання-передачі просто означатиме факт безоплатної передачі будівлі торгового павільйону у власність фірми "Галикон ЛТД".

Виходячи з вищенаведеного фірма "Галикон ЛТД" і робить на підставі акта введення форми ОЗ-1 проводку по дебету рахунка 103 "Будинки і споруди" і кредиту рахунка 424 "Безкоштовно отримані необоротні активи" (див. рядок 5 таблиці 1) . Про рахунок 152 "Придбання (виготовлення) основних засобів" при цьому не йдеться, оскільки він призначений для обліку саме витрат на придбання основних засобів, облік яких провадиться на рахунку 10 "Основні засоби".

Водночас витрати з нотаріального завірення договору дарування (500 грн) і з реєстрації цього договору в органах влади (2500 грн) - це витрати, пов'язані з придбанням будівлі, оскільки в цьому разі фірмі "Галикон ЛТД" доводиться нести витрати власних засобів на здійснення вказаних операцій. Тож ці витрати спочатку збираються на рахунку 152 (див. рядки 2 і 4 таблиці 1) , після чого списуються з нього на рахунок 103 (див. рядок 6 таблиці 1) .

Стосовно облікових реєстрів при спрощеній і журнально-ордерній формі обліку, в яких повинні бути відображені наведені в Таблиці 6 операції, потрібно відзначити, що вони будуть такими ж, як для аналогічних операцій, що розглядалися у попередніх темах. А що стосується вперше згаданого рахунка 424 (див. рядок 5 таблиці 1) , то при спрощеній формі обліку операцію по його кредиту потрібно відобразити у відомості форми №В-4, а при журнально-ордерній формі - в журналі-ордері №15.

Особливості безоплатного отримання основних засобів у пов'язаних юридичних осіб

Визначення пов'язаних осіб, наведене в пункті 1.26 Закону про прибуток, ми вже розглядали у попередніх темах, тому повторюватися не будемо. Зазначимо тільки, що особливості операцій з пов'язаними особами викладено в Законі про прибуток. Зокрема, згідно зі підпунктом 7.4.1 Закону, дохід, отриманий підприємством від продажу товарів, робіт, послуг пов'язаним особам, визначається виходячи з договірних цін, але не менше звичайних цін на такі товари, роботи, послуги, що діяли на дату такого продажу.

У свою чергу, відповідно до підпункту 7.4.2 Закону про прибуток, витрати, понесені підприємством у зв'язку з придбанням товарів, робіт, послуг у пов'язаної особи, визначаються виходячи з договірних цін, але не більше звичайних цін, що діяли на дату вказаного придбання. Визначення звичайних цін регламентоване пунктом 1.20 Закону про прибуток і також наводилося у попередніх темах.

У нашому прикладі розглянуто варіант безоплатного отримання основних засобів (будівлі торгового павільйону) фірмою "Галикон ЛТД", тобто немає ні продажу товарів, ні витрат на придбання товарів. Така ситуація Законом про прибуток прямо не регламентована, однак Положення про звичайні ціни до неї застосовується. Відповідно до нього, фірма "Галикон ЛТД" повинна віднести до валових доходів вартість безоплатно придбаної будівлі торгового павільйону виходячи з цін, не нижчих від звичайних на момент придбання. У нашому прикладі це буде залишкова вартість будівлі на момент передачі за даними дарувальника (фірми "АН ЛТД"), тобто - 350000 грн.

III. Безоплатне отримання основних засобів груп 2 і 3 у непов'язаних юридичних осіб

Законодавчі аспекти отримання основних засобів груп 2 і 3 у непов'язаних юридичних осіб

У Законі про прибуток (пункт 1.23) сказано, що безкоштовно наданими товарами є товари, передані юридичній або фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею у своєму виробничому або господарському обороті.

Як було сказано вище, основні засоби - це товари.

Тому використання у виробничій діяльності основних засобів, переданих підприємству за договором зберігання, можна вважати як безоплатно придбані. Відповідно до підпункту 4.1.6 Закону про прибуток, у цьому разі вартість вказаних основних засобів відноситься до валових доходів підприємства.

А зараз звернімося до деяких юридичних аспектів операції.

Згідно зі статтею 413 ЦКУ, за договором зберігання одна сторона (хоронитель) зобов'язується зберігати майно, передане їй іншою стороною, і повернути його в цілості. Договір зберігання вважається безкоштовним, якщо інше не встановлене законом або договором. Відзначимо, що статтею 414 ЦКУ передбачена письмова форма договору зберігання тільки для випадку, коли однією з його сторін є громадянин. У разі правильного оформлення супроводжувальних документів на цінності, якщо обидві сторони договору зберігання є юридичними особами, письмова форма договору не обов'язкова.

Як випливає зі статті 413 ЦКУ, приймання обладнання на відповідальне зберігання не означає переходу права власності на нього, внаслідок чого, згідно з Планом рахунків, воно повинно бути враховане на позабалансовому рахунку. Планом рахунків визначено, що бухгалтерський облік цінностей, які враховуються за балансом, провадиться за простою системою, згідно з якою записи про надходження, використання, вибуття здійснюються тільки по одному позабалансовому рахунку з вказівкою змісту і кількісно-підсумкових показників операції. Це означає, що до операцій на позабалансових рахунках не застосовується метод подвійного запису.

Оцінка товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ), що перебувають на відповідальному зберіганні, здійснюється за договірною вартістю або вартістю, наведеною у приймально-здавальних документах. Для обліку ТМЦ, що перебувають на відповідальному зберіганні, використовується позабалансовий рахунок 023 "Матеріальні цінності на відповідальному зберіганні".

Відображення у податковому обліку основних засобів на відповідальному зберіганні, надалі безоплатно отриманих у власність хоронителя

Перейдемо до конкретного прикладу (див. схему 2-PDF-299Kb ) .

Припустімо, що фірма "Галикон ЛТД" приймає 21.06.200Х р. на відповідальне зберігання у приватного підприємства (ПП) "Галичанка" одиницю торгового обладнання. Це обладнання значиться у ПП "Галичанка" в складі основних фондів групи 2, і її балансова (залишкова) вартість на момент передачі фірмі "Галикон ЛТД" становить 50000 грн. Крім того, ця одиниця торгового обладнання є законсервованою за рішенням власника - ПП "Галичанка", про що є відповідний документ.

Припустімо, що:

- підстава для прийняття фірмою "Галикон ЛТД" торгового обладнання, що належить ПП "Галичанка", - лист останнього з відповідним проханням, датований 18.06.200Х р.;

- це обладнання доставлене на склад фірми "Галикон ЛТД" і прийняте на відповідальне зберігання 21.06.200Х р.

Специфіка нашого прикладу, пов'язана з безоплатним придбанням основних засобів, передбачає, що спочатку, згідно з листом ПП "Галичанка" від 18.06.200Х р., фірма "Галикон ЛТД" надає цьому підприємству послуги зі зберігання обладнання на безкоштовній основі. В іншому разі отримання обладнання фірмою "Галикон ЛТД" не було б безоплатним;

- безпосередня передача обладнання фірмі "Галикон ЛТД" здійснена за витратною накладною форми №М-17, датованою 21.06.200Х р., з позначкою "На відповідальне зберігання";

- оформлення фірмою "Галикон ЛТД" прийняття обладнання на відповідальне зберігання прибутковим ордером від 21.06.200Х р. з аналогічною позначкою.

У нашому прикладі на підставі прибуткового ордера від 21.06.200Х р. фірма "Галикон ЛТД" повинна оприбуткувати прийняту на відповідальне зберігання одиницю торгового обладнання вартістю 50000 грн на позабалансовий рахунок 023.

Прийняття фірмою "Галикон ЛТД" торгового обладнання на відповідальне зберігання не спричинить збільшення валових доходів у звітному періоді, до якого відноситься дата прийняття (21.06.2000 р.).

У цій ситуації обладнання не є власністю фірми "Галикон ЛТД", у зв'язку з чим вона не отримує від цієї операції жодних економічних вигод;

- отримання фірмою "Галикон ЛТД" листа від ПП "Галичанка" про те, що фірма "Галикон ЛТД" має право прийняти одиницю торгового обладнання, що зберігається у неї, собі у власність. Лист отримано 13.09.2000 р.

Як ми вже відзначали, операція безоплатної передачі однією стороною будь-яких матеріальних цінностей іншій стороні, за умови, що вони - юридичні особи, не обов'язково повинна бути оформлена письмовим договором.

Письмового повідомлення ПП "Галичанка" й усної згоди фірми "Галикон ЛТД" на прийняття обладнання у власність достатньо для обгрунтування операції, яка фактично означає безоплатну передачу обладнання фірмі "Галикон ЛТД". Така передача повинна бути оформлена актом приймання-передачі, який є первинним документом і повинен містити реквізити, передбачені в пункті 9.2 Закону про бухгалтерський облік (порядок заповнення вказаного акта розглядався у попередніх темах).

У прикладі датою складання такого акта буде 16.09.200Х р. При складанні сторонами цього акта з'являється проблема визначення вартості, за якою здійснюється безоплатна передача обладнання. Вона виникає в зв'язку з тим, що торгове обладнання, яке приймається фірмою "Галикон ЛТД" на відповідальне зберігання 21.06.200Х р., було у ПП "Галичанка" на консервації. Відповідно до підпункту 8.4.6 Закону про прибуток, при виведенні з експлуатації окремих основних засобів груп 2 і 3 в зв'язку з консервацією за рішенням підприємства балансова вартість вказаних груп не змінюється. Виходячи з цього, згідно з підпунктом 8.3.2 згаданого Закону, ПП "Галичанка" повинно на одиницю обладнання, що перебуває на відповідальному зберіганні у фірми "Галикон ЛТД", нарахувати амортизацію за весь період зберігання, тобто з 21.06.200Х р. по 16.09.200Х р.

Згідно з положеннями підпунктів 8.3.2 і 8.6.1 Закону про прибуток, за вказаний період сума нарахованої амортизації одиниці торгового обладнання становитиме:

- у II кварталі 200Х р. - (50000 х 3,75 : 100) = 1875 грн;

- у III кварталі 200Х р. - [(50000-1875) х 3,75: 100] = 1805 грн, або в загальній сумі (1875 - 1805) = 3680 грн.

Таким чином:

- вартість одиниці обладнання на момент її приймання на відповідальне зберігання, тобто на забалансовий облік (21.06. 200Х р.), дорівнює 50000 грн;

- вартість цієї ж одиниці на момент оформлення фірмою "Галикон ЛТД" її безоплатного придбання (16.09.200Х р.) визначена з урахуванням нарахованої за період з 21.06.200Х р. по 16.09.200Х р. амортизації, становить 46320 грн (50000-3680).

Тепер необхідно відповісти на запитання:

- за якою вартістю фірма "Галикон ЛТД" повинна прийняти на свій баланс одиницю торгового обладнання?

- на яку суму збільшити валові доходи за III квартал 200Х р., до якого відноситься дата безоплатного придбання обладнання (16.09.200Х р.), - за вартістю 50000 грн чи за вартістю з урахуванням нарахованої амортизації (46320 грн)?

Відповідь - за вартістю (46320 грн), що враховує нараховану ПП "Галичанка" амортизацію за період перебування обладнання на відповідальному зберіганні, оскільки в цьому періоді фірма "Галикон ЛТД" ще не була власником обладнання, і при поставленні його собі на облік вона повинна вийти з даних ПП "Галичанка" на дату безоплатної передачі, тобто на 16.09.200Х р.

Потрібно також відзначити, що в цьому разі діє правило, за яким валові доходи фірми "Галикон ЛТД" від безоплатного придбання обладнання повинні визначатися за ціною, не нижчою від звичайної, обгрунтування застосування якого відповідними положеннями законів про прибуток і про ПДВ наводилося вище. Як звичайна в нашому прикладі буде прийнята залишкова вартість обладнання на момент його приймання фірмою "Галикон ЛТД", тобто 46320 грн.

Відображення операції з відповідального зберігання основних засобів у позабалансовому обліку хоронителя

Після складання акта приймання-передачі, в якому вказана вартість одиниці торгового обладнання - 46320 грн, фірма "Галикон ЛТД" має право ввести безоплатно прийняту одиницю торгового обладнання в експлуатацію, для чого необхідно скласти акт форми ОЗ-1. Крім цієї форми, фірмі "Галикон ЛТД" потрібно також заповнити інвентарну картку форми ОЗ-6, опис інвентарних карток форми ОЗ-7, картку обліку руху основних засобів форми ОЗ-8.

Тепер розглянемо відображення цієї операції на позабалансових і балансових рахунках бухгалтерського обліку (див. таблиці 2 і 3) :

Таблиця 2

Бухгалтерські проводки позабалансового обліку в хоронителя


з/п
Дата і номер первинного документа Зміст
операції
Прихід по рахунку 023 Витрата по рахунку 023
Кіль- кість, шт. Ціна
за оди- ницю, грн, коп.
Сума,
грн, коп.
Кіль- кість, шт. Ціна за оди- ницю, грн, коп. Сума, грн, коп.
1. п/о №1, 21.06.200хр. Прийняття обладнання
на відповідальне
зберігання
Одна оди- ниця 50000,00 50000,00      
2. Акт приймання - передачі №1, 16.09.200хр. Передача
обладнання
у власність
фірмі
«ГаликонЛТД»
      Одна оди- ниця 46320,00 46320,00
3. —"— Відображення
амортизації
обладнання,
нарахованої за
період його
зберігання
фірмою «ГаликонЛТД»
      ХХХХ 3680,00 3680,00
РАЗОМ 50000,00 РАЗОМ 50000,00

Таблиця 3

Бухгалтерські проводки з безоплатної передачі


з/п

Дата операції

Зміст операції

Проводка

Сума, грн

Дебет

Кредит

1.

16.09.200хр.

Прийняття фірмою «Галикон ЛТД»
одиниці торгового обладнання,
що раніше перебувала у неї на
відповідальному зберіганні, у
власність як безвідплатну передачу

104

424

46320

Схема бухгалтерських проводок з безоплатної передачі одиниці торгового обладнання фірмі "Галикон ЛТД"

Як видно з таблиць 2 і 3, при складанні акта приймання-передачі обладнання ПП "Галичанка" фірмі "Галикон ЛТД" остання повинна списати це обладнання із позабалансового рахунка 023 (див. рядок 2 таблиці 2) . Потім, після складання цього акта, фірмі "Галикон ЛТД" потрібно скласти ще й акт введення основних засобів ОЗ-1, який, у свою чергу, є підставою для оприбуткування його по рахунку 104 "Машини й обладнання" (див. рядок 1 таблиці 3) .

Документальне відображення операції з відповідального зберігання основних засобів у позабалансовому обліку хоронителя

1. Акт приймання-передачі будівлі

2. Акт введення типової форми ОЗ-1

3. Інвентарна картка обліку основних засобів типової форми ОЗ-6

4. Опис інвентарних карток типової форми ОЗ-7

5. Картка обліку руху основних засобів типової форми ОЗ-8

Первинним документом, на підставі якого обладнання проведене по дебету рахунка 104, є акт введення форми ОЗ-1, а не акт приймання-передачі, за яким до фірми "Галикон ЛТД" перейшло право власності на це обладнання. На цю особливість ми вже звертали увагу при розгляді операції з безоплатного придбання будівлі торгового павільйону (див. вище).

У яких облікових реєстрах відображається безоплатне придбання основних засобів груп 2 і 3

Потрібно також відзначити, що, відповідно до Плану рахунків, внаслідок того, що обладнання придбане безоплатно і не підлягає амортизації, на нього за бухгалтерським обліком не буде нараховуватися знос. При відображенні безоплатного отримання основних засобів будуть використані такі облікові реєстри: по рахунку 104 при спрощеній формі обліку - відомість форми №В-1, а при журнально-ордерній формі - журнал-ордер №13; по рахунку 424 при спрощеній формі обліку - відомість форми №В-4, а при журнально-ордерній формі - журнал-ордер №15.

Відображення безоплатного отримання основних засобів груп 2 і 3 у податковому обліку

На вартість безоплатно отриманого фірмою "Галикон ЛТД" обладнання з урахуванням нарахованої амортизації за час перебування на відповідальному зберіганні на її території (46320 грн) повинні бути збільшені валові доходи фірми у податковому періоді, в якому зроблена така безоплатна передача (III квартал 200Х р., до якого відноситься дата 16.09.200Х р.).

Ця сума повинна бути врахована фірмою "Галикон ЛТД" при складанні декларації про прибуток за III квартал в рядку 4.5 додатка "Г" до неї, а також у рядку 4 самої декларації. Відзначимо, що на суму безоплатно отриманого обладнання (46320 грн) фірма "Галикон ЛТД" не зможе збільшити балансову вартість основних засобів групи 2, а також не зможе нараховувати на це обладнання амортизацію, оскільки в цьому разі вона не підпадає під відповідні критерії, визначені для цього підпунктами 8.4.1 і 8.3.2 Закону про прибуток, а саме: немає витрат на вказане отримання. З цієї ж причини, відповідно до критерію, встановленого підпунктом 7.4.1 Закону про ПДВ, фірма "Галикон ЛТД" не матиме права на податковий кредит з ПДВ, незважаючи на отриману від ПП "Галичанка" податкову накладну із зазначенням суми ПДВ на обладнання, що безоплатно передається. Однак цю податкову накладну фірмі "Галикон ЛТД" потрібно рознести в Книгу обліку придбання товарів у порядку, аналогічному тому, що розглянутий у ситуації з отриманням будівлі торгового павільйону (див. вище).

У разі якщо основні засоби груп 2 і 3 отримуються підприємством безоплатно без попереднього прийняття на відповідальне зберігання, порядок бухгалтерського і податкового обліку є аналогічним тому, що розглянутий вище в ситуації з будівлею торгового павільйону.

IV. Безоплатне отримання основних засобів груп 2, 3, на які не нараховувався знос

Якщо підприємство безоплатно отримує основні засоби, на які не нараховувався знос (амортизація), наприклад, коли вони отримуються у юридичної особи, у якої вони значилися як не основні засоби, а товари, призначені для продажу, оформлення операції первинними документами, а також відображення на рахунках бухгалтерського обліку і в облікових реєстрах практично аналогічне вищерозглянутому випадку. Відмінність полягатиме в тому, що у відомості позабалансового обліку не треба показувати суму зносу.

V. Безоплатне отримання основних засобів у пов'язаних і непов'язаних фізичних осіб

При безоплатному отриманні основних засобів у фізичних осіб, як пов'язаних, так і непов'язаних, також потрібне нотаріальне посвідчення договору дарування (статті 244 і 227 ЦКУ). Порядок оформлення первинних документів і бухгалтерських проводок при цьому аналогічний розглянутому вище порядку безоплатного придбання у юридичних осіб, тому зупинятися на ньому не будемо.


Додаткові матеріали:


Урок провели:

В. КАРЄВ, В. ЛАВРЄНОВ, В. ВАРЕНЯ, Д. ТУРЕЦЬКИЙ

Офіційні консультанти:
незалежна юридична компанія "Сакрамент": (044) 228-67-50, 228-50-40;
аудиторська фірма "Тевріз": (044) 246-99-47.


Далі:

3. Школа - Практика

© 2000
"Дебет-Кредит"
Редакція: debet-kredit@gc.kiev.ua