Нове число  Дебет-Кредит
Український бухгалтерський тижневик
#24 '2000: Практична бухгалтерія - Націнки і знижки

Особливе призначення рахунка 704 "Вирахування з доходу"

17. Повернення товару - це реалізація, що не відбувається, а не придбання

Не можу не звернути увагу моїх колег на ще одне, дуже важливе на мій погляд, і поки що спірне питання обліку ПДВ при поверненні товарів, порушене Л. Церетелі.

Я не маю достатніх підстав (документальних) категорично заперечити думку шанованого мною фахівця, оскільки будь-яких офіційних вказівок щодо цього на сьогодні ми не маємо. Спробую лише викласти власну точку зору на проблему обліку ПДВ у поверненому товарі у тому разі, якщо покупець, який повернув товар, не зареєстрований як платник ПДВ. Поміркуймо.

Як відомо, за всіма писаними і неписаними економічними законами категорія вартості як у політекономічному, так і в господарському значенні розглядається як виражений у грошовій формі продукт людської праці. Ця вартість умовно "розпадається" на два види: вартість придбану і вартість додаткову (додану, як у нас прийнято її називати). Жодні додаткові складові до цілісного поняття вартості не включаються. Так само можна розкласти вартість будь-якого продукту, на якому б етапі доведення його до кінцевого споживача він не перебував. Для кожного учасника цієї естафети - своя додана вартість. А враховуючи, що у формуванні будь-якої вартості завжди є нульова точка відліку, то загалом вартість будь-якого товару складається з безлічі тільки доданих вартостей. Не має значення, що для різних підприємств якась її частина була вартістю придбаною, важливо, що додана починалася з нуля, тобто з того самого моменту, коли, наприклад, чудове шовкове вбрання, виставлене у вітрині модного магазину, було ще в коконах шовкопряда.

Саме тому, що в остаточному підсумку вартість будь-якого товару, по суті, є кимсь колись доданою, податок на ДОДАНУ вартість стягується з покупця з розрахунку на всю вартість товару, що придбавається ним.

Отже, податок на додану вартість є податком, що стягується з покупця і збирається тими, хто цю вартість реалізує. Особами, які акумулюють цей податок, є суб'єкти підприємництва (юридичні і фізичні особи), які офіційно (і водночас умовно) називаються платниками ПДВ. А фактичними платниками є кінцеві споживачі створеної вартості.

Суб'єкти підприємництва - платники ПДВ є реалізаторами створеної вартості і збирачами податку НА цю вартість.

Я підкреслюю слово "НА", оскільки хочу особливо відзначити, що податок на додану вартість ніколи не може бути всередині цієї вартості. (Інша річ, що ми навчилися його обчислювати, множачи ціну, до якої додано ПДВ, на коефіцієнт 0,1667, але це лише арифметика, а не економіка.)

Отже, податок нараховується НА додану вартість, а не закладений всередині вартості. І якщо в економіці в поняття вартості не входить ПДВ, то в бухобліку - і поготів.

Повернімося до останнього прикладу. Якщо уявити, що покупець, який повернув товар і отримав у касі сплачені ним раніше 180 грн, не є офіційним платником (збирачем) ПДВ і тому не може виписувати магазину податкову накладну, то видається логічнішим зарахувати раніше нарахований на цей товар ПДВ на зменшення податкових зобов'язань, ніж залишити ці зобов'язання у попередньому розмірі і тим самим зробити товар ще дорожчим. Адже в цьому разі йдеться не про придбання товару, а про реалізацію, що не відбулася! Для мене ця обставина дуже важлива. Я навіть вважаю, що податкову накладну у разі повернення товарів вимагати з покупців безглуздо, навіть якщо цей покупець - офіційний платник ПДВ. У таких випадках радше продавець повинен виписати покупцю відкориговану накладну.

ПДВ нараховується на вартість реалізованого товару, і в зв'язку з поверненням частини цього товару автоматично скасовуються зобов'язання зі сплати ПДВ, пов'язаного з вартістю поверненого товару. Не відбулася реалізація - скасовуються зобов'язання зі сплати ПДВ, що і має бути відображено сторнованою проводкою у реєстрах бухгалтерського обліку без усяких податкових накладних.

І ще один аргумент. Якщо наші підприємства роздрібної торгівлі, боячись показати зменшення податкових зобов'язань у зв'язку з поверненням товарів від покупців, які не виписали їм податкової накладної, почнуть додавати цей "дутий" ПДВ до вартості товарів, то у Звіті про фінансові результати такого підприємства показник валового прибутку буде занижений рівно на величину "дутого" ПДВ, оскільки цей ПДВ буде врахований і по рядку 015, і по рядку 030.

Можливо, коли прийматиметься якесь офіційне рішення з цього приводу, представники ДПАУ наполягатимуть на вигіднішому для них варіанті, вважаючи, що краще недоотримати 30% від суми заниження прибутку, ніж відмовитися від ПДВ на реалізацію, що не відбулася в зв'язку з поверненням. Тоді бухгалтери будуть змушені визнати нереалізований товар знову придбаним товаром. Ну що ж, нам не звикати. Податкова агресія останніх років й так вихолостила з бухобліку майже всю його економічну суть, що ж говорити про якесь далеке для податківців поняття ВАРТОСТІ.


Авторське резюме

На завершення огляду дозвольте дати кілька порад, які, на мій погляд, допоможуть зорієнтуватися у складних питаннях обліку операцій повернення товарів і надання покупцям знижок.

1. Перш ніж прийняти рішення про застосування рахунка 704 "Вирахування з доходу", потрібно пересвідчитися, чи є ті об'єкти, які ви передбачаєте на ньому враховувати, насправді факторами, що зменшують раніше нарахований дохід. Таким безперечним фактором є тільки повернення товарів, що раніше вважалися реалізованими і тому включені у дохід.

2. Що стосується знижок (цінових уступок), що надаються покупцям, то як у роздрібній, так і в оптовій торгівлі ці знижки враховуються на рахунку 704 ТІЛЬКИ У РАЗІ ПРОДАЖУ ТОВАРІВ У КРЕДИТ. Якщо ж ідеться про негайну оплату, рахунок 704 в обліку не застосовується, навіть якщо знижки (уступки) мали місце. У таких випадках усі знижки, що надаються (уступки)

- або враховуються проводками, що зменшують розмір раніше нарахованої торгової націнки у продажній вартості товару, що враховується;

- або не враховуються зовсім, оскільки рахунок "Торгова націнка" не застосовується, а отже, немає потреби зменшувати те, чого ніколи не було нараховано.

3. Формулу розрахунку торгових націнок у реалізації, зазначену в п. 22 ПБО 9, спотворювати знижками не можна, оскільки такий підхід до обліку знижок неминуче спотворить результати наступних звітних періодів.

4. У разі повернення товарів і надання покупцям після дати реалізації знижок жодні раніше нараховані податки, з тих, що входять до складу вартості товарів, не сторнуються і не зменшуються жодним іншим штучним способом. Обов'язковому сторнуванню в обліку в таких випадках підлягають тільки ПДВ та інші непрямі податки, відомості про які записуються вище рядка 030 Звіту про фінансові результати.

5. І остання порада. Переведення бухгалтерського обліку на новий План рахунків зовсім не означає, що з цього нового Плану повинні бути використані всі рахунки, назви яких здаються близькими за значенням до операції, що проводиться. Планом рахунків максимально передбачено всі можливі рахунки. Які ж із них в тій чи іншій ситуації необхідні, - вирішувати бухгалтеру самостійно. Але не на шкоду здоровому глузду.

Заради справедливості потрібно сказати кілька слів на захист рахунка 902. Насправді рахунки типу "Собівартість реалізації", що досі у нас не застосовуються і прийшли до нас із Заходу, не настільки непотрібні, ЯКЩО ЗНАЙТИ ЇМ ПРАВИЛЬНЕ ЗАСТОСУВАННЯ, а не прилаштовувати будь-куди тільки тому, що Інструкція наказує їх застосовувати.

Рахунок 90 і рахунки класу 8 можуть бути незамінними при цілком іншій організації підготовки фінансової звітності: якщо бухгалтер, який не хоче (або не вміє) вести головну книгу за тим зразком, що використовується у нас, змушений при підготовці фінансових звітів вдатися до побудови спеціальних допоміжних таблиць, на зразок тих, з якими працюють наші західні колеги. Але для цього щонайменше треба знати, в чому полягає ця процедура, що це за таблиці і чому так важливо, щоб у них фігурували рахунки витрат у розрізі економічних елементів. Про все це - іншим разом.

Римма ГРАЧОВА
© 2000
"Дебет-Кредит"
Редакція: debet-kredit@gc.kiev.ua