Нове число  Дебет-Кредит
Український бухгалтерський тижневик
#24 '2000: Практична бухгалтерія - Націнки і знижки

Особливе призначення рахунка 704 "Вирахування з доходу"

1. Торгові знижки на рахунку 704 враховуються тільки у разі продажу в кредит

Найпоказовішими за кількістю (і "якістю") виявлених нісенітниць у частині обліку операцій повернення і надання знижок виявилися відповіді, опубліковані у рубриці "Відповіді на запитання слухачів семінару" (не скажу якого). Організаторам семінару було поставлено простісіньке запитання:

"Який порядок відображення сум наданих знижок у реалізованій торговельній націнці згідно зі ст. 22 ПБО-9 "Запаси" на підприємствах роздрібної торгівлі?"

А ось приклад, на якому будувалася відповідь.

Умова:

- залишок товару в роздробі на початок періоду становить 60000 грн з ПДВ (дебетове сальдо рахунка 282);

- торгові націнки на товар становлять 18000 грн (кредитове сальдо рахунка 285);

- надійшов за місяць товар на суму 72000 грн з ПДВ;

- торгова націнка підприємства (на товари, що надійшли. - Р. Г.) - 28000 грн;

- проданий товар на суму 96000 грн з ПДВ;

- торгові знижки становили 4000 грн.

При розрахунку середнього відсотка торгової націнки необхідно враховувати знижки, які зменшують торгову націнку і зменшують вартість товару в роздробі, тоді середній відсоток торговельної націнки становитиме:
18000 +28000 - 12000 - 4000 х 100% =34,62%.
60000 + 100000 - 4000

Торговельна націнка на реалізовані товари становитиме:

96000 х 34,62% : 100% = 33235,20 грн.

Собівартість реалізації становитиме:

96000 - 33235,2 = 62764,80 грн.

На рахунках бухгалтерського обліку операції відобразяться таким чином:
№ з/п Зміст господарської операції Бухгалтерський облік
281
641/ПДВ
631
631
60000
12000
1. Оприбутковано товари на склад без ПДВ
Відображено податковий кредит
281
641/ПДВ
631
631
60000
12000
2. Передано товари в роздріб 282 281 60000
3. Нараховано торговельну націнку на суму вхідного ПДВ 282 285 12000
4. Нараховано торговельну націнку підприємства 282 285 28000
5. Реалізовано товар зі знижкою з ПДВ
Відображено податкові зобов'язання
301
702
702
641/ПДВ
96000
16000
6. Відображено торговельні знижки 704 702 4000
7. Списано прибуток на фінансовий результат 702 791 84000
8. Відображено знижки підприємства (червоним сторно) 282 285 4000
9. Списано торговельні знижки на фінансовий результат 791 704 4000
10. Списано торговельні націнки на реалізований товар 285 282 33235,20
11. Відображено вартість реалізації 808
902
282
808
62764,80
62764,80
12. Списано собівартість на фінансовий результат 791 902 62764,80

Звіт про фінансові результати матиме такий вигляд:

Звіт про фінансові результати за I квартал 2000 року

тис. грн
Стаття Код рядка За звітний період Рахунок
Дохід (виручка) від реалізації 010 100,0 702
Податок на додану вартість 015 16,0 641/ПДВ
Акцизний збір 020    
  025    
Інші вирахування з доходу 030 4,0 704
Чистий дохід (виручка) від реалізації 035 80,0 702
Собівартість реалізованих товарів 040 62,8 902
Валові:
Прибуток
050 17,2  
Збиток 055    

Таким був приклад. Аналізуємо помилки.

Помилка №1. Судячи з того, який вигляд мають обороти по рахунку 282, до вартості товарів, що враховуються на цьому рахунку, чомусь включено ПДВ.

Це суперечить умовам пункту 9 П(С)БО 9 "Запаси", та й здоровому глузду також. Узяти хоча б вхідний ПДВ. Спочатку автор прикладу включив його до податкового кредиту, а потім ще раз у вартість товарів. Що з цього вийшло - коментувати не хочеться.

Помилка №2. Брак логіки у визначенні показника валового прибутку. Особисто я не розумію, як валовий прибуток (чиста реалізація мінус собівартість реалізованих товарів) може не дорівнювати сумі торговельної націнки на реалізовані товари! Адже торговельна націнка "накручується" на первісну вартість (собівартість) товарів! (Що входить до первісної вартості - див. п. 9 ПБО 9.)

У цьому прикладі, навіть якщо з визначеної розрахунковим шляхом суми торговельних націнок (3323220) "витягнути" ПДВ, що абсолютно не правомірно там опинився, то отримана сума реалізованих торговельних націнок (27696) все одно буде дуже далека від показаної у Звіті суми валового прибутку(1723520). Адже між ними повинна бути рівність!

Помилка №3. Застосування рахунка 704 без будь-якої на те потреби, що, найімовірніше, означає нерозуміння істинного призначення цього нового для нас рахунка.

Цитую Інструкцію №291: "На субрахунку 704 "Вирахування з доходу" по дебету відображається сума наданих після дати реалізації (!) знижок покупцям 1 "вартість повернених покупцем продукції та товарів та інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу. По кредиту субрахунка 704 відображається списання дебетових оборотів на рахунок 79 "Фінансові результати".

Отже, у частині обліку знижок рахунок 704 застосовується тільки для знижок, що надаються покупцям після дати реалізації, інакше кажучи, у разі відпуску товарів у кредит, тобто коли доходи від реалізації нараховуються (а отже, відображаються в обліку) раніше, ніж покупець розраховується за ці товари. А в нашому прикладі (зверніть увагу на проводку №5) йдеться про негайну оплату готівкою. А це означає, що рахунок 704 тут ні до чого.

Ми проаналізували тільки найяскравіші помилки. Адже, приміром, гадати над тим, навіщо в цьому прикладі був використаний рахунок 808, мені нецікаво, як і замислюватися над іншими дрібними ляпсусами.

2. Наші торгові знижки - не більш ніж цінові поступки. А це не одне і те ж

Знаєте, яке значення вкладають американці у термін "торгова знижка"? А ось яке: зменшення відсотків за наданими покупцям товарними кредитами у разі, якщо оплата від них надходить раніше за зумовлений договором (або зазначений у рахунку-фактурі) термін.

Відомі два методи обліку торговельних знижок: чистий і валовий. 2При валовому методі обліку рахунок-фактура покупцю виписується на всю суму відразу (відпускна вартість товару плюс відсотки, що належать за відстрочення платежу, розраховані на весь зумовлений договором термін), а це означає, що бухгалтер реєструє в обліку дохід з урахуванням усіх можливих до отримання відсотків. А у разі якщо покупець розраховується за товар раніше вказаного в рахунку терміну, - бухгалтер реєструє "недоотримані" відсотки на окремому контрдохідному рахунку, аналогічному нашому 704-му.

При чистому методі обліку цей рахунок використовується як дохідний. А саме: при відпуску товарів у кредит бухгалтер не реєструє можливі відсотки як нараховані доходи - доходами вони стануть при отриманні оплати. Як не парадоксально, але ці, раніше не нараховані, але фактично отримані, відсотки американці також називають знижкою. І реєструють їх на тому ж, аналогічному нашому 704-му, рахунку, але на цей раз не по дебету цього рахунка, а по кредиту. Отже, цей рахунок у цьому разі не може вважатися контрдохідним - він є звичайнісіньким прибутковим рахунком. Судячи з вищенаведеної цитати з Інструкції №291, - а саме з того, що жодних інших операцій, крім закриття накопичених оборотів на фінансовий результат, оборотами по кредиту рахунка 704 Інструкцією не передбачається, - нічого подібного найближчим часом у нашій практиці не планується. Принаймні чистий метод обліку знижок нам "не загрожує", а валового ми просто не знаємо. А все тому, що ми, виявляється, не знаємо, що таке знижка у тому розумінні, в якому цей термін використовується в міжнародній практиці.

Так прийнято в американців: вони вважають за краще спочатку виписувати покупцю рахунок "на всю котушку", а потім, при отриманні дострокової оплати, сказати, що надали йому знижку, тобто рахунок - тільки на вартість реалізованого товару, а відсотки - потім, скільки "набіжить" до дати отримання оплати. Валовий метод обліку знижок - дуже тонкий маркетинговий прийом. І хоч сам метод викликає навіть серед американців суперечки, - оскільки тут, як вони кажуть (і з цим ми згодні), завищується дохід, а отже, має місце порушення принципу передбачливості, - все ж погодьтеся, покупцю набагато приємніше усвідомлювати, що він отримує знижку, ніж те, що він платить відсотки.

Що стосується випадків негайної оплати (як в оптовій торгівлі, так і в роздрібній), то сенсу відкривати окремий рахунок для обліку наданих покупцям знижок немає. І зовсім не тому, що знижок тут не може бути, - дуже навіть може, - але вся справа в тому, що такого роду зниження - не знижка, а цінова уступка.

Американці розрізняють терміни: торгова знижка і цінова уступка. У нас поки що цю відмінність не визначено, однак це зовсім не означає, що цінових уступок у нас немає. Скільки завгодно! Радше немає торгових знижок у правильному розумінні цього терміна. Якби вони були - ми б обов'язково зіткнулися з труднощами в нарахуванні податків "за першою подією". Застосовуй тут хоч чистий метод, хоч валовий - при відпуску товарів у кредит ніколи достовірно не відомо, наскільки покупець скористається наданим відстроченням.

Інша річ, якби на правила нашого вітчизняного оподаткування поширювалися бухгалтерські стандарти, які диктують бухгалтеру, що дохід визнається лише у разі, якщо його розмір у момент нарахування може бути виміряно з високим ступенем достовірності, тимчасом як податковому інспектору ці самі стандарти - не указ, він усе що завгодно може визнати доходом, навіть примарні відсотки. І доти, доки це питання не буде врегульовано, - платники податків побоюватимуться відпускати товари (роботи, послуги) у кредит під відсотки, а отже, і облік торговельних знижок у правильному (читай: міжнародному) розумінні цього терміна не цікавитиме їх.

Отже, якщо брати до уваги той факт, що жодного такого "валового методу" обліку торговельних знижок ми поки що не знаємо, то все, що називається у нас знижкою, насправді цінова уступка.

До речі, поставлене на семінарі запитання, - те саме, яке ми зараз розбираємо, - саме про цінову уступку, оскільки в ньому йшлося про знижки у складі реалізованої торговельної націнки. Зменшення раніше нарахованої торговельної націнки - це і є цінова уступка. Тому єдина проводка, яку в цій ситуації потрібно було зробити, щоб відобразити так звану знижку - це зменшити і вартість товарів в роздробі, і торговельну націнку на суму наданої знижки (уступки).


Примітки:

1Підкреслено мною. - Р. Г.

2Детальніше про це читайте в підручнику: Глен А. Велш, Деніел Г. Шорт. "Основи фінансового обліку". - К.: "Основи", 1997. - с. 242-243.

© 2000
"Дебет-Кредит"
Редакція: debet-kredit@gc.kiev.ua