Нове число  Дебет-Кредит
Український бухгалтерський тижневик
#24 '2000: Практична бухгалтерія - Націнки і знижки

Особливе призначення рахунка 704 "Вирахування з доходу"

5. У роздробі без рахунка "Торгова націнка" обійтися важко

Отже, якщо йдеться про реалізацію з негайною оплатою, то у разі використання в обліку рахунка "Торгова націнка" цінові уступки потрібно відображати в обліку обов'язково, а у разі якщо, за інших однакових умов, цей рахунок не використовується, - наприклад, в оптовій торгівлі або роздрібних магазинах, де налагоджено комп'ютерний облік руху товарів, - відображати цінові уступки не треба. Цього не треба робити з тієї простої причини, що продажна ціна реалізовуваного товару до цього моменту ніде в обліку не була зафіксована, отже, "знижку" робити нема з чого.

Ні американські, ні західноєвропейські бухгалтери ніколи не відображають в обліку цінові уступки саме тому, що нічого схожого на рахунок "Торгова націнка" вони не мають. У комп'ютерному обліку він не потрібен, а в ручному вони примудряються без цього рахунка обійтися, тому що рух товарів протягом періоду не враховують зовсім, про залишки товарів на кінець періоду дізнаються із результатів інвентаризації, що провадиться спеціально з цією метою, а собівартість реалізованих товарів обчислюють за відомою формулою: залишок на початок періоду плюс покупки мінус залишок на кінець періоду. Таким чином: усе, що зі складу "пішло", - вважається реалізованим. Прямо скажемо: спосіб не найкращий.

Облік з використанням торговельної націнки надійніший. І поки у нас в країні не відбудеться стопроцентної комп'ютеризації обліку товарів у роздробі, ми вимушені будемо використовувати рахунок "Торгова націнка", оскільки покладатися на результати інвентаризації навряд чи хтось наважиться. Не кажучи вже про те, що самі американці вважають цей метод далеким від досконалості (див. підручник Велш і Шорт, стор. 253-254).

А до цього на підприємствах роздрібної торгівлі, де облік ведеться вручну, бухгалтеру доведеться всі уступки відображати в обліку шляхом зменшення торговельних націнок і, відповідно, вартості товарів на розмір цієї знижки (уступки). Вочевидь для цієї мети менеджеру, продавцю або іншій відповідальній особі доведеться вести спеціальний накопичувальний реєстр, куди він повинен записувати всі надані з дозволу адміністрації знижки покупцям (не бігати ж йому з кожною знижкою до бухгалтера!). Це може бути звичайний зошит, де вся інформація про надані знижки записується простим (безпроводковим) способом. У свою чергу, бухгалтер у міру необхідності (наприкінці дня, а може, навіть наприкінці тижня, але, бажано, не рідше ніж один раз на місяць) усю інформацію, що накопичилася за період, переносить у свої облікові реєстри однією проводкою. Підставою для цієї проводки і буде той самий зошит, оскільки саме він у цьому разі - первинний документ.

Можна обійтися без зошита, якщо є можливість зазначати розмір знижки в кожному касовому чеку.

Так чи інакше, але аналітичний облік знижок у будь-якому разі забезпечити неважко. Але, повторюю, це необхідно робити там, де використовується рахунок "Торгова націнка".

Перш ніж приступити до розбору наступного "шедевра облікової думки", спробую виходячи з вищевикладеного сформулювати коротку відповідь на запитання, яке я назвала простісіньким. Відповідь ще простіша: жодний особливий порядок відображення сум наданих знижок не передбачено ні статтею 22 зокрема, ні ПБО 9 загалом. І передбачений бути не міг. Оскільки враховуються ці знижки не у формулі розрахунку націнок, а в оборотах бухгалтерського обліку, звідки, власне, всі необхідні для розрахунку дані і потрапляють у чисельник і знаменник цієї формули вже відкоригованими самою проводкою по рахунках "Товари у роздробі" і "Торгова націнка". При цьому у жодному разі не треба чіпати рахунок 704. Він для цього не призначений (див. Інструкцію №291).

Ну, а якби мене попросили підкріпити цю думку числовим прикладом з проводками, я б склала його за схемою 2 (див. вище).

6. Там, де оцінка вибуття запасів здійснюється за собівартістю, - застосовувати рахунок "Торговельна націнка" немає сенсу

Наступні два приклади - з тієї ж семінарської "обойми", але складені іншим автором, який, своєю чергою, допустив іншого роду помилки і тим самим продемонстрував нерозуміння взаємозв'язку бухгалтерського обліку з господарськими процесами. Сподіваюся, розбір цих прикладів допоможе остаточно переконати читачів у тому, що не можна беззастережно вірити всьому, що друкується, а тим більше - всьому, що говориться на семінарах.

Чесно кажучи, якби нижченаведені приклади були надруковані в якому-небудь іншому, менш авторитетному бухгалтерському виданні, ніж те, яке регулярно читають десятки, а може, і сотні тисяч фахівців, і якому до того ж найчастіше віддають перевагу над усіма іншими російськомовними виданнями, - я б не зверталася на такі приклади увагу, а тим більше - вдавалася до їх детального розбору. Виключно з поваги до видання усе ж спробую проаналізувати чергову відповідь на запитання учасника семінару. Хоча заздалегідь попереджаю: навряд чи мені вдасться як слід його проаналізувати, оскільки вся відповідь - це (без перебільшення!) маячня, що не підлягає аналізу.

Отже, продовжуємо тему обліку знижок, але на цей раз поговоримо про ті знижки (цінові уступки), які дійсно підлягають обліку на рахунку 704, бо питання було поставлено про знижки, надані покупцям після реалізації товару, а отже, після відображення в обліку доходів, що виявилися згодом завищеними.

Запитання: "Як правильно відобразити знижку на товар, відпущений покупцю підприємством оптової торгівлі, надану після реалізації товару, відповідно до національних стандартів бухгалтерського обліку?"

А ось приклад, на якому "консультант" побудував свою відповідь.

"- Залишок товарів на складі підприємства "А" на 01.04.2000 р. становив 60000 грн, у тому числі ПДВ - 10000 грн (до чого тут ПДВ, дозвольте запитати, адже він "відсікається" "на вході"? - Р. Г.).

- 10.04.2000 р. надійшов товар загальною вартістю 72000 грн, у тому числі ПДВ - 12000 грн.

- На даний (тобто той, що надійшов. - Р. Г.) товар була проведена націнка на суму 24000 грн.

- 25.04.2000 р. він (товар, що надійшов. - Р. Г.) реалізований за вартістю 96000 грн, у тому числі ПДВ.

- 05.05.2000 р. товар був оплачений, і покупцю була надана знижка на суму 6000 грн.

Облік товарів на складі ведеться за продажними цінами. Оцінку вибуття запасів підприємство здійснює, використовуючи метод ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів (відповідно до п. 16 і 17 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси").

(Цікаво, як можуть разом "уживатися" облік надходження товарів у цінах реалізації та облік вибуття цих же товарів за ідентифікованою собівартістю? - Р. Г.)
№ оп. Дата Зміст господарських операцій Бухгалтерський облік
Д-т К-т Сума
1. 10.04.2000 Отримано й оприбутковано товари від постачальника 281 631 60000
2.   Відображено суму податкового кредиту 644 631 12000
3. 25.04.2000 Відображено суму націнки 281 285 24000
4.   Товар реалізовано покупцю 361 702 96000
5.   Відображено суму податкового зобов'язання по ПДВ 702 641/ПДВ 16000
6. 30.04.2000 Списано суму реалізованих товарних надбавок 285 281 24000
7.   Відображено вартість реалізованих товарів (без торговельної націнки) 902 281 60000
8.   Здійснено списання в порядку закриття дебетових оборотів рах.902 792 902 60000
9.   Здійснено списання у порядку закриття дебетових оборотів рах.702 702 792 80000
10.   Нараховано податок на прибуток 792
981
981
641/н.п.
6000
6000
11.   Відображено нерозподілений прибуток 792 441 14000
12. 05.05.2000 Товар оплачено покупцем 311 361 90000
13.   Відображено знижку, надану покупцю 704 361 5000
14.   Відображено ПДВ, що був у повернутому товарі і на який підприємство має право зменшити податкове зобов'язання з ПДВ 641/ ПДВ 361 1000
15.   Списано дебетові обіги на рахунок 79 "Фінансові результати" 792 704 5000
16.   Відображено суму зменшення податку на прибуток 981
641/н.п.
792
981
1500
1500
17.   Відображено зменшення нерозподіленого прибутку підприємства 441 792 3500

Таким бачиться "консультанту" розв'язок цієї задачі. Давайте його проаналізуємо.

Ясна річ, абсолютно всі проводки коментувати не будемо. (До речі, і в попередньому прикладі були названі лише найістотніші помилки.) Обмежимося тими, які руйнують логічний зв'язок бухгалтерського обліку з господарськими процесами.

Проводка №2. Неправильна. Рахунок 644 хоч і називається "Податковий кредит", але все ж це не той випадок, коли його потрібно застосовувати, оскільки новий рахунок 644 за своїм призначенням відповідає "старому" 67-му, тобто рахунок 644 застосовується лише у випадках, коли першою подією у процесі придбання товарів була попередня оплата постачальнику. Слід, однак, зауважити, що почасти відповідальність за помилку несуть розробники Інструкції №291, які неправильно витлумачили призначення рахунка 644. (Хоч змогли ж вони не помилитися у призначенні рахунка 643 "Податкові зобов'язання"!)

Проводка №3. За формою - правильна, по суті застосування - ні.

Для початку потрібно було розібратися, чи потрібно взагалі відображати націнку на придбані товари, якщо йдеться про оптову торгівлю. Хоча, потрібно визнати, я не виключаю випадків, коли в оптовій торгівлі облік націнок буває дуже навіть необхідний. Дивує інше: навіщо вести облік націнок, якщо, за словами автора прикладу, облік вибуття товарів ведеться за ідентифікаційною собівартістю?

Не можу однозначно стверджувати, що такий підхід до обліку товарних запасів заборонений стандартами, але те, що в реальному житті він неможливий, це точно. Та що говорити про реальне життя, якщо наш "консультант" навіть у прикладі не зміг як слід забезпечити ідентичність націнок на товари, що відпускаються зі складу в реалізацію, і тих же націнок у реалізованому товарі. (Зауважте, у тому ж товарі!) Цей смішний випадок ми розглянемо нижче, коли будемо розбирати відповідні проводки.

А поки що дозволю собі висловити припущення, що вести облік товарів на складі одночасно двома методами (ідентифікаційної собівартості і ціни продажу) стандартом 9 усе ж не допускається (пункт 16 П(С)БО 9, останній абзац). Чи, можливо, автор цього прикладу вирішив, що облік вибуття відбувається десь, крім складу? Судячи з умов цього прикладу, найімовірніше, так він і гадає, вважаючи, що "оцінка вибуття" може розглядатися окремо від складського обліку.

До "стандартного" аргументу хочеться додати ще один - логічний.

Річ у тім, що метод обліку в цінах продажу (тобто із застосуванням рахунка "Торговельна націнка") застосовується на тих підприємствах торгівлі, де будь-який інший метод обліку при вибутті товарів технічно неможливий. Якщо ж вибуття товарів можна проконтролювати в цінах, що історично склалися (первісних), то в обліку придбання товарів тим більше можна обійтися без урахування націнок. Навіщо, хочеться запитати автора, він увів у приклад рахунок "Торговельна націнка", якщо скористатися ним за призначенням (наприклад, для розрахунку націнок в обсягах реалізації) все одно не збирався? Це тим більше видається дивним, коли ми бачимо, що націнки на продані товари у прикладі відображені не в момент їх надходження на склад (10.04.2000 р.), а в момент їх відпуску, тобто реалізації (25.04.2000 р.).

© 2000
"Дебет-Кредит"
Редакція: debet-kredit@gc.kiev.ua