Нове число  Дебет-Кредит
 
Український бухгалтерський тижневик
#10 '2001: Практична бухгалтерія - Податкове планування << >>

Коли за земельний пай можна не сплачувати земельний податок

Володимир БОРОВЕЦЬ,
юрист консалтингової групи "ДК"

Орендодавець - власник сертифіката на земельну частку (пай) на цілком законних підставах може не сплачувати земельний податок

Чия земля? Калитчина...

Право власників сертифікатів на земельну частку (пай) здавати земельну ділянку в оренду підприємствам, установам, організаціям для використання її із сільськогосподарською метою передбачено абзацом 4 п. "а" ст. 1 Указу Президента України від 03.12.99 р. №1529/99 "Про невідкладні заходи щодо прискорення реформування аграрного сектора економіки".

Проте водночас у п. 4 ст. 7 Закону України від 06.10.98 р. №161-XIV "Про оренду землі" зазначено, що громадяни, які мають право на земельну частку (пай) у недержавному сільськогосподарському підприємстві, можуть реалізувати своє право на здавання земельної ділянки в оренду з метою її подальшого сільськогосподарського використання, але лише в порядку, визначеному Земельним кодексом та законами України. Законом України від 06.10.98 р. №161-XIV "Про оренду землі" передбачено, що об'єктом оренди можуть бути лише ті земельні ділянки, які перебувають у власності громадян (п. 1 ст. 4).

Згідно з п. 1 ст. 2 Закону України від 07.02.91р. №697-ХІІ "Про власність", право власності - це врегульовані законом суспільні відносини, складовими елементами яких є право володіння, користування і розпорядження майном.

Законно віддати землю в оренду може тільки її власник

У п. 3 Указу Президента України від 03.12.99 р. №1529/99 "Про невідкладні заходи щодо прискорення реформування аграрного сектора економіки" зазначено, що сертифікат на право на земельну частку (пай) є правовстановлюючим документом, який засвідчує право володіння, користування та розпоряджання зазначеною часткою, однак, відповідно до ч. 1 ст. 22 Земельного кодексу України, право власності на землю виникає де-юре лише після встановлення землевпорядними організаціями меж земельної ділянки в натурі (на місцевості) і одержання документа, що засвідчує це право.

Такими документами, згідно з п. 1.1 Інструкції про порядок складання, видачі, реєстрації і зберігання державних актів на право приватної власності на землю, право колективної власності на землю, право власності на землю і право постійного користування землею, договорів на право тимчасового користування землею (в тому числі на умовах оренди) та договорів оренди землі, затвердженої наказом Держкомзему від 04.05.99 р. №43 (зареєстрований у Міністерстві юстиції України 04.06.99 р. за №354/3647), є:

- державний акт на право приватної власності на землю;

- державний акт на право колективної власності на землю;

- державний акт на право власності на землю;

- державний акт на право постійного користування землею.

У ч. 2 ст. 22 Земельного кодексу України зазначено, що розпочинати використання земельної ділянки, в тому числі на умовах оренди, до встановлення меж цієї ділянки в натурі (на місцевості) і одержання документа, який засвідчує право власності або право користування землею, забороняється.

Таким чином, Земельним кодексом та законами України встановлено, що громадяни України можуть надавати земельну ділянку в оренду лише з моменту набуття на неї права власності, складовими елементами якого, відповідно до п. 1 ст. 2 Закону України від 07.02.91 р. №697-ХII "Про власність", є право володіння, користування та розпорядження, тобто з моменту визначення меж земельної ділянки в натурі (на місцевості) і одержання державного акта на право приватної власності на землю.

Аналогічної позиції з цього питання дотримується і Державний комітет України із земельних ресурсів у листах від 06.09.99 р. №14-14-К449/2238 та від 17.11.2000 р. №14-17-13/4500.

Проте трапляються випадки, коли земельні ділянки передаються в оренду власником сертифіката до визначення їх меж у натурі (на місцевості) і отримання державного акта на право приватної власності на землю. У зв'язку з цим постає цілком логічне запитання: хто ж у таких випадках повинен сплачувати земельний податок - орендодавець (власник сертифіката) чи орендар?

Відповідно до ст.14 Закону України від 03.07.92 р. №2535-ХII "Про плату за землю", юридичні особи самостійно обчислюють суму земельного податку і, згідно з формою розрахунку земельного податку, затвердженою наказом Державної податкової адміністрації України від 14.01.98 р. №18, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 22.01.98 р. за №46/2486, станом на 1 січня щороку до 1 лютого подають відповідні дані до державної податкової інспекції за місцезнаходженням земельної ділянки.

Як нараховується земельний податок

Щодо громадян, то земельний податок для них нараховують державні податкові інспекції, які видають платникові до 15 липня поточного року платіжне повідомлення про сплату податку. Підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру, який ведеться в порядку, передбаченому Положенням про порядок ведення державного земельного кадастру, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 12.01.93 р. №15. Ведення державного земельного кадастру забезпечується шляхом реєстрації права власності на землю, права користування землею, а також договорів про оренду землі. Згідно з ч. 1 ст. 15 Закону України від 03.07.92 р. №2535-XII "Про плату за землю", юридичні та фізичні особи повинні сплачувати земельний податок з дня виникнення у них права власності на землю.

Таким чином, можна зробити висновок, що за земельну ділянку, яка надана в оренду, власник сертифіката на земельну частку (пай) повинен сплачувати земельний податок лише тоді, коли до передачі землі в оренду було визначено межі його земельної ділянки в натурі (на місцевості) і отримано ним державний акт на право приватної власності на землю, тобто з моменту набуття ним права власності на земельну ділянку.

Щодо земельної частки (паю), наданої в оренду на підставі сертифіката до визначення меж земельної ділянки в натурі (на місцевості) та одержання документа, що засвідчує право власності на землю, то такий орендодавець (власник сертифіката) не повинен сплачувати земельний податок, оскільки він, за ст. 22 Земельного кодексу України, ще не набув права власності на землю.

Правильність такого висновку підтверджена листом Державного комітету України з земельних ресурсів від 17.11.2000 р. №14-17-13/4500. Однак викликає подив те, що в цьому ж листі Держкомзем стверджує: якщо орендодавець (власник сертифіката) не є платником земельного податку, то за землю, надану в оренду, земельний податок повинен сплачувати орендар.

Згідно зі ст. 4 Закону України від 25.06.91 р. №1251-ХII "Про систему оподаткування", платниками податків і зборів (обов'язкових платежів) є юридичні і фізичні особи, на яких відповідними законами України покладено обов'язок сплачувати податки і збори (обов'язкові платежі). Жоден законодавчий акт України не зобов'язує орендаря безпосередньо сплачувати земельний податок до бюджету. Частиною 2 ст. 2 Закону України від 03.07.92 р. №2535-ХII "Про плату за землю" передбачено: платниками земельного податку є власники земельних ділянок, а не орендарі.

Враховуючи те, що в ч. 1 ст. 19 Конституції України встановлено правову норму, згідно з якою правовий порядок в Україні грунтується на тому, що нікого не можна примусити робити те, що не передбачено законодавством, вважаємо позицію Держкомзему України в цьому випадку неправильною.

Чому податківцям не сподобається ця стаття

Ми розуміємо, що з висновками, викладеними у цій статті, можуть не погодитися контролюючі органи, основне завдання яких - наповнення та збільшення доходів бюджету держави, однак факт, що в законодавстві України, яке регулює питання сплати земельного податку, є прогалина, незаперечний. Орендарі земельних ділянок не повинні і не можуть нести відповідальності за те, що автори законопроектів при їх написанні припустилися помилки.

Що ж до побоювань, що контролюючі органи держави звертатимуться до суду з позовами про визнання недійсними угод про оренду земельних часток (паїв), наданих на підставі сертифікатів, до визначення меж земельної ділянки в натурі (на місцевості) та одержання документа, що засвідчує право власності на землю, то з листа ДПА України від 21.06.2000 р. №8587/7/17-0317-112 "Про плату за землю" не випливає, що органи державної податкової служби ставлять собі за мету в загальнодержавному масштабі подавати до судових органів позовні заяви про визнання таких угод недійсними.

Крім того, в роз'ясненнях Вищого арбітражного суду України та в постановах Верховного суду України на сьогодні немає жодної інформації про практику розгляду справ про визнання недійсними угод про оренду земельних часток (паїв), наданих на підставі сертифікатів до визначення меж земельної ділянки в натурі (на місцевості) та одержання документа, що засвідчує право власності на землю.

Проте якщо контролюючі органи і почнуть звертатися до суду з позовами про визнання таких угод недійсними, то, на нашу думку, проситимуть визнати їх недійсними найімовірніше на підставі ст. 49 Цивільного кодексу України, хоча не виключаємо можливості, що звертатимуться також з проханням визнати такі угоди недійсними і на підставі ст. 48 Цивільного кодексу України.

Відповідно до ст. 48 Цивільного кодексу України, недійсними можуть визнаватися лише ті угоди, які не відповідають вимогам закону, в тому числі обмежують особисті або майнові права неповнолітніх дітей. За недійсною угодою кожна зі сторін зобов'язана повернути другій стороні все одержане за угодою, а якщо неможливо повернути одержане в натурі - відшкодувати його вартість грошима, якщо інше не передбачено законодавством. Тобто у цьому випадку для сторін угоди, визнаної недійсною на підставі ст. 48 Цивільного кодексу України, передбачена двостороння реституція.

Якщо ж буде доведено, що угода укладена з метою, що явно суперечить інтересам держави і суспільства, то за наявності умислу в обох сторін - у разі виконання угоди обома сторонами - в дохід держави, згідно зі ст. 49 Цивільного кодексу України, стягується все одержане ними за угодою, а в разі виконання угоди однією стороною з другої сторони стягується в дохід держави все одержане нею і все належне з неї першій стороні на відшкодування одержаного. За наявності умислу лише в однієї сторони все одержане нею за угодою повинно бути повернуто другій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного стягується в дохід держави.

Згідно з наведеними вище статтями Цивільного кодексу України, для сторін угоди, яка визнана недійсною, можуть виникнути негативні наслідки, однак такий висновок передчасний.

У п. 4 ст. 19 Закону України від 06.10.98 р. №161-XIV "Про оренду землі" зазначено, що "у разі визнання договору оренди земельної ділянки недійсним одержана орендодавцем орендна плата за фактичний строк оренди землі не повертається". Ця правова норма є спеціальною, тому їй віддається перевага перед загальним правилом, визначеним ст. 48 та 49 Цивільного кодексу України.

Тож якщо судові органи і визнаватимуть недійсними угоди про оренду земельних часток (паїв), наданих на підставі сертифікатів, до визначення меж земельної ділянки в натурі (на місцевості) та одержання документа, що засвідчує право власності на землю, то до них повинні застосовуватись положення ч. 2 ст. 59 Цивільного кодексу України, відповідно до яких угода визнається недійсною, і дія її припиняється на майбутнє.


СУТТЄВО

Трапляються випадки, коли земельні ділянки передаються в оренду власником сертифіката до визначення їх меж у натурі (на місцевості) і отримання державного акта на право приватної власності на землю. У зв'язку з цим постає цілком логічне запитання: хто ж у таких випадках повинен сплачувати земельний податок - орендодавець (власник сертифіката) чи орендар?

Враховуючи те, що в ч. 1 ст. 19 Конституції України встановлено правову норму, згідно з якою правовий порядок в Україні грунтується на тому, що нікого не можна примусити робити те, що не передбачено законодавством, вважаємо позицію Держкомзему України в цьому випадку неправильною.


Короткий курс історії питання про землю

У 90-х роках в Україні розпочалася приватизація землі, яка перебувала в користуванні державних сільськогосподарських підприємств і організацій.

Передбачалося, що цей процес відбуватиметься шляхом паювання земель радгоспів та інших державних сільськогосподарських підприємств після перетворення їх на колективні сільськогосподарські підприємства. Кожному з членів такого підприємства було видано сертифікат на земельну частку (пай) із зазначенням у ньому розміру частки (паю) в умовних кадастрових гектарах, а також у первісному виразі (ч. 3 ст. 2 Указу Президента України від 10.11.94 р. №666/94 "Про невідкладні заходи щодо прискорення земельної реформи у сфері сільськогосподарського виробництва").

Відповідно до ч. 3 ст. 1 Указу Президента України від 08.08.95 р. №720/95 "Про порядок паювання земель, переданих у колективну власність сільськогосподарським підприємствам і організаціям", паювання земель проводилось шляхом визначення розміру земельної частки (паю) у колективній власності на землю кожного члена колективного сільськогосподарського підприємства, сільськогосподарського кооперативу, сільськогосподарського акціонерного товариства без виділення земельних ділянок у натурі (на місцевості).


При вирішенні цього питання слід розглядати два випадки 

Лист Державного Комітету України із земельних ресурсів від 17.11.2000 р. № 14-17-13/4500

1. Відповідно до статті 2 Закону України від 3 липня 1992 року № 2535-XII "Про плату за землю" використання землі в Україні є платним. Плата за землю справляється у вигляді земельного податку або орендної плати. Власники землі та землекористувачі, крім орендарів, сплачують земельний податок. За земельні ділянки, надані в оренду, справляється орендна плата.

Отже, якщо власник сертифіката на право на земельну частку (пай) відповідно до норм статей 22 та 23 Земельного кодексу України отримав державний акт на право приватної власності на землю (тобто є власником конкретної земельної ділянки), то він повинен сплачувати земельний податок. І в даному випадку, якщо земельна ділянка надана в оренду, то власник земельної ділянки сплачує земельний податок, а орендар - орендну плату.

2. У разі якщо земельна частка (пай) надана в оренду на підставах сертифіката на право на земельну частку (пай).

Указом Президента України від 3 грудня 1999 року № 1529 "Про невідкладні заходи щодо прискорення реформування аграрного сектора економіки" запроваджено обов'язкове укладання підприємствами, установами, організаціями, які використовують землю для сільськогосподарських потреб, договорів оренди земельної частки (паю) з власниками цих часток (паїв) з виплатою орендної плати у натуральній або грошовій формах.

На виконання вищезгаданого Указу наказом Держкомзему від 17 січня 2000 року № 5 затверджена Типова форма договору оренди земельної частки (паю), зареєстрованого в Мін'юсті України 23.02.2000 р. № 101. Відповідно до частини 8 пункту 2.2 Договору земельний податок за орендовану земельну частку (пай) сплачується орендарем у встановлений законодавством термін. Це пояснюється тим, що власник сертифіката на право на земельну частку (пай) ще не є власником земельної ділянки.

Враховуючи вищенаведене, власник сертифіката на право на земельну частку (пай) до визначення меж земельної ділянки в натурі та одержання документа, що посвідчує право власності на землю, не є платником земельного податку. За земельну частку (пай), надану в оренду на підставі сертифіката на право на земельну частку (пай), земельний податок та орендну плату сплачує орендар.

Що стосується сільськогосподарських підприємств, які взяли в оренду у власників землі (є державний акт на право приватної власності на землю і є платником земельного податку), то при сплаті ними сільськогосподарського фіксованого податку, в який включений і земельний податок, має місце подвійне оподаткування. В ситуації, що склалася з оподаткуванням земель, взятих в оренду, на доручення Кабінету Міністрів України Держкомзем надав пропозиції Державній податковій адміністрації (лист Держкомзему від 20.10.2000 № 14-13-4/4106) щодо внесення доповнень до статей 3 і 4 Закону України від 17 грудня 1998 року № 320 "Про фіксований сільськогосподарський податок" стосовно виключення земельного податку із фіксованого сільськогосподарського податку при його нарахуванні з площ сільськогосподарських угідь, що орендуються.

Заступник голови Комітету  В. ЖМУЦЬКИЙ

Власники земельних сертифікатів стануть платниками земельного податку

Коли статтю готували до друку, редакції "ДК" стало відомо, що Президенту України подано на підпис Закон України "Про внесення змін до Закону України "Про плату за землю", де зазначено, що власники сертифікатів на право на земельну частку (пай) стануть платниками земельного податку.

Якщо цей закон буде підписано, то, згідно зі ст. 58 Конституції України, закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної сили, крім випадків, коли вони пом'якшують або скасовують відповідальність особи.

<< >>
© 2001
"Дебет-Кредит"
Редакція: debet-kredit@gc.kiev.ua