Нове число  Дебет-Кредит
 
Український бухгалтерський тижневик
#29 '2001: Практична бухгалтерія - Бухгалтерський облік << >>

Життя за планом

Частина 3 (Початок: частина 1, частина 2)

Застосування Плану рахунків бухобліку на підприємствах і в організаціях України

Іван ПАВЛЮК, професор, аудитор


Особливості застосування окремих бухгалтерських рахунків класу 2

Рахунок 23 "Виробництво"

На рахунку 23 "Виробництво" обліковують і узагальнюють витрати на виробництво продукції (робіт, послуг). На дебеті цього рахунка відображають прямі матеріальні, трудові та інші прямі витрати, а також виробничі накладні витрати та втрати від браку продукції, робіт, послуг. За кредитом рахунка 23 "Виробництво" відображають фактичну виробничу собівартість завершеної виробництвом продукції (виконаних робіт, наданих послуг).

Рахунок 23 "Виробництво" включений до другого класу рахунків у зв'язку з тим, що його сальдо відображає вартість незавершеного виробництва і показується в активі балансу.

Інструкцією передбачено облік на рахунку 23 "Виробництво" витрат підприємств громадського харчування на випуск власної продукції та підприємств торгівлі, постачання і збуту на здійснення діяльності з продажу товарів, але способи такого обліку не розкриваються. Очевидно, слід чекати видання галузевих методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку витрат торговельної діяльності з відповідними роз'ясненнями. На думку автора, застосування рахунка 23 "Виробництво" у бухгалтерському обліку торговельних підприємств є недоцільним.

Перелік і склад статей обліку витрат і калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством. До видання галузевих методичних рекомендацій з обліку витрат виробництва та калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) рекомендується вести аналітичний облік виробничих затрат за такою номенклатурою статей:

1. Сировина та матеріали.

2. Куповані комплектуючі вироби, напівфабрикати, роботи і послуги виробничого характеру сторонніх підприємств та організацій.

3. Паливо й енергія на технологічні цілі.

4. Основна заробітна плата.

5. Додаткова заробітна плата.

6. Відрахування на соціальні заходи.

7. Витрати, пов'язані з підготовкою та освоєнням виробництва продукції.

8. Відшкодування зносу спеціальних інструментів і спеціальних пристосувань цільового призначення та інші спеціальні витрати.

9. Інші прямі виробничі витрати.

10. Загальновиробничі витрати.

До складу інших прямих виробничих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, втрати від браку, які становлять вартість остаточно забракованої продукції (виробів, напівфабрикатів) та витрати на виправлення браку за винятком: остаточно забракованої продукції за справедливою вартістю; суми, що відшкодовується працівниками, які допустили брак; суми, одержаної від постачальників за неякісні матеріали і комплектуючі вироби.

Витрати, пов'язані з операційною (основною) діяльністю підприємства, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг), поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.

На відміну від попереднього порядку, фактична собівартість продукції власного виробництва, що обліковується на рахунку 26 "Готова продукція", визначається за сумою виробничої собівартості, яка складається із виробничих затрат на виготовлення продукції та загальновиробничих витрат, що обліковуються протягом місяця на рахунку 91.

Загальногосподарські витрати, які обліковуються на рахунку 92 "Адміністративні витрати", до собівартості готової продукції (робіт, послуг) не включаються і списуються щомісяця або наприкінці року заключним записом на фінансові результати основної діяльності загальною сумою наростаючим підсумком з початку року. З метою спрощення синтетичного та аналітичного обліку доцільно списувати адміністративні витрати загальною сумою заключним записом наприкінці року.

До рахунка 23 "Виробництво" потрібно відкрити субрахунки для обліку витрат кожного виду виробничої діяльності, що його провадить підприємство. Враховуючи багатогалузевий характер діяльності більшості підприємств, доцільно відкривати субрахунки за видами виробництв:

231 "Основне виробництво" (продукції, робіт, послуг);

232 "Допоміжне виробництво";

233 "Обслуговуючі виробництва та господарства";

234 "Сільськогосподарське виробництво";

235 "Звірівництво";

236 "Інші виробництва".

Під час відпуску запасів на виробництво оцінка їх здійснюється за одним із методів, установлених пунктом 16 П(С)БО 9 "Запаси", переважно за їх собівартістю. Фактична собівартість виробничих запасів, використаних на виготовлення продукції (робіт, послуг), визначається залежно від облікових цін на запаси, що застосовуються на підприємстві. Списання виробничих запасів, використаних на виробництво, із підзвіту матеріально відповідальних осіб відображається в синтетичному та аналітичному обліку записом на рахунках:

Д-т 23 "Виробництво";

К-т 20 "Виробничі запаси" - на суму фактичної собівартості виробничих запасів.

При відпуску запасів на виробництво оцінка їх може здійснюватись за методами ФІФО, ЛІФО та нормативних затрат. Однак Інструкція не розкриває, як за цих методів оцінки виробничих запасів має визначатись і відображатись у синтетичному та аналітичному обліку їх фактична собівартість для забезпечення об'єктивного визначення фактичної виробничої собівартості продукції (робіт, послуг).

Групування витрат підприємства на виробництво продукції (робіт, послуг) за об'єктами витрат (об'єктами калькулювання) та за статтями витрат встановлюється підприємством з урахуванням особливостей організації та технології виробництва, вимог нормативних документів, потреб управлінського обліку та бухгалтерської звітності.

При відображенні в аналітичному обліку витрат на виробництво потрібно дотримуватися порядку, за яким одні і ті ж витрати протягом року мають відноситися на одні і ті ж статті витрат. Для цього слід встановити економічний зміст окремих статей витрат з урахуванням положень пунктів 11 - 16 П(С)БО 16 "Витрати".

Прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці та інші прямі витрати, пов'язані з виробництвом продукції, виконанням робіт та наданням послуг, протягом місяця відносять безпосередньо на рахунок 23 "Виробництво" з кредиту відповідних рахунків.

Аналітичний облік до рахунка 23 "Виробництво" ведеться за видами виробництв, за статтями витрат і найменуваннями (видами) або групами однорідної продукції. На великих виробництвах аналітичний облік витрат може вестися за підрозділами підприємства та центрами витрат і відповідальності.

Загальновиробничі витрати (змінні та постійні) не можуть бути віднесені безпосередньо на окремі об'єкти витрат виробництва. Тому протягом місяця їх відносять на накопичувально-розподільчий рахунок 91 з кредиту відповідних рахунків. Наприкінці звітного місяця сума загальновиробничих витрат розподіляється за розрахунком, форма якого наведена в додатку 1 до П(С)БО 16 "Витрати" (зі змінами і доповненнями), списується, і рахунок 91 "Загальновиробничі витрати" закривається, тобто сальдо мати не може.

Порядок розподілу та списання загальновиробничих витрат для включення їх до виробничої собівартості готової продукції (робіт, послуг) принципово змінився. На дебет рахунка 23 "Виробництво" згідно з розрахунком списують повністю тільки змінні загальновиробничі витрати, а постійні витрати розподіляють та списують на витрати виробництва в розрахунковій (плановій) сумі, але не більше суми фактичних постійних загальновиробничих витрат.

Отже, загальну суму змінних загальновиробничих витрат та суму постійних розподілених витрат списують наприкінці місяця на підставі розрахунку для включення до виробничої собівартості готової продукції (робіт, послуг) контируванням:

Д-т 23 "Виробництво";

К-т 91 "Загальновиробничі витрати".

За окремим допоміжним розрахунком сума загальновиробничих витрат, списана на витрати виробництва, має бути розподілена на окремі об'єкти витрат: на види і групи готової продукції, на роботи та послуги.

Порядок розподілу та списання загальновиробничих витрат для включення їх до виробничої собівартості готової продукції (робіт, послуг) принципово змінився. На дебет рахунка 23 "Виробництво" згідно з розрахунком списують повністю тільки змінні загальновиробничі витрати, а постійні витрати розподіляють та списують на витрати виробництва в розрахунковій (плановій) сумі, але не більше суми фактичних постійних загальновиробничих витрат.

Фактичні постійні витрати, що перевищують розрахункову суму (т. зв. нерозподілені постійні витрати), згідно з пунктом 16 П(С)БО 16 "Витрати", включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у період їх виникнення на основі розрахунку. Для цього роблять запис на рахунках:

Д-т 90 "Собівартість реалізації";

К-т 91 "Загальновиробничі витрати".

Для визначення суми прямих і непрямих витрат на виготовлену та випущену з виробництва продукцію (роботи, послуги) за кожним об'єктом витрат необхідно врахувати величину незавершеного виробництва на початок і на кінець місяця. До незавершеного виробництва належать деталі, вузли та вироби, обробку і складання яких не закінчено, та незакінчені технологічні процеси.

Інструкція не встановлює порядку визначення та оцінки незавершеного виробництва продукції (робіт, послуг). Тому підприємство має встановити його самостійно, враховуючи особливості організації та технології виробництва.

Сума незавершеного виробництва відноситься до виробничих запасів. Згідно з пунктом 10 П(С)БО 9 "Запаси", первісною вартістю запасів, що виготовляються власними силами підприємства, визнається їхня виробнича собівартість, яка визначається за П(С)БО 16 "Витрати".

Незавершене виробництво на підприємствах, які виконують роботи та надають послуги, складається з витрат на виконання незакінчених робіт (послуг), щодо яких підприємство не визнало доходу.

Якщо за конкретним об'єктом витрат на кінець місяця є незавершене виробництво продукції (робіт, послуг), то фактична виробнича собівартість виготовленої продукції (виконаних робіт, наданих послуг) визначається розрахунковим шляхом за кожним об'єктом калькулювання зокрема: до суми незавершеного виробництва на початок місяця додають суму витрат на виробництво за місяць і віднімають суму витрат на незавершене виробництво на кінець місяця.

Визначену за даними аналітичного обліку витрат на виробництво продукції (робіт, послуг) фактичну виробничу їх собівартість відображають за кредитом рахунка 23 "Виробництво".

Відображення в бухгалтерському обліку випуску та оприбуткування готової продукції залежить від облікових цін на продукцію, що застосовуються на підприємстві. Незалежно від застосовуваних облікових цін фактична виробнича собівартість виготовленої і оприбуткованої готової продукції має бути відображена в синтетичному та аналітичному обліку бухгалтерським проведенням:

Д-т 26 "Готова продукція";

К-т 23 "Виробництво".

При застосуванні на підприємстві облікових розрахунково-відпускних (планових) цін на готову продукцію випуск і оприбуткування готової продукції протягом місяця здійснюють за обліковими цінами і відображають в обліку записом на рахунках:

Д-т 26 "Готова продукція";

К-т 23 "Виробництво" - на облікову вартість випущеної продукції за обліковими розрахунково-відпускними цінами.

Наприкінці місяця, після визначення на рахунку 23 "Виробництво" фактичної виробничої собівартості випущеної готової продукції, за спеціальним розрахунком необхідно визначити суми відхилень фактичної виробничої собівартості випущеної продукції від її облікової вартості. Відхилення відображають у синтетичному та аналітичному обліку з метою визначення фактичної виробничої собівартості випущеної готової продукції.

Визначені за розрахунком додатні та від'ємні відхилення фактичної виробничої собівартості випущеної продукції від її облікової вартості відображають в обліку бухгалтерським проведенням:

1. Д-т 26 "Готова продукція";

К-т 23 "Виробництво" - на суму (+) додатних відхилень за місяць;

2. Д-т 26 "Готова продукція"

К-т 23 "Виробництво" - на суму (-) від'ємних відхилень за місяць способом червоного сторно.

Раціональна організація синтетичного та аналітичного обліку витрат на виробництво продукції (робіт, послуг) є важливою умовою забезпечення об'єктивного визначення фактичної виробничої собівартості випущеної продукції, виконаних робіт та наданих послуг, собівартості їх реалізації, та визначення і відображення в бухгалтерському обліку і звітності фінансових результатів господарської діяльності підприємства.

Рахунок 26 "Готова продукція"

На рахунку 26 "Готова продукція" обліковують наявність та рух готової продукції, виготовленої підприємством. До готової продукції належить продукція підприємства, обробка якої закінчена та яка пройшла випробування, приймання, укомплектування згідно з умовами договорів із замовниками та відповідає технічним умовам і стандартам.

Випущена з виробництва готова продукція оприбутковується за дебетом рахунка 26 та обліковується в синтетичному й аналітичному обліку за фактичною виробничою собівартістю, яка визначається згідно з П(С)БО 16 "Витрати".

За кредитом рахунка 26 "Готова продукція" відображають реалізацію та інше вибуття готової продукції за середньозваженою фактичною виробничою собівартістю. При списанні з кредиту рахунка 26 готової продукції за обліковими розрахунково-відпускними (плановими) цінами списують також відповідні суми відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами.

Якщо готова продукція обліковується за розрахунково-відпускними (плановими) цінами, то за Інструкцією сума відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами (далі - відхилення) визначається як добуток рівня (відсотка) відхилень і вартості відпущеної зі складу готової продукції за обліковими цінами.

Рівень (відсоток) відхилень визначається діленням суми відхилень на початок місяця і суми відхилень на продукцію, що надійшла на склад із виробництва за звітний місяць, на суму вартості залишку готової продукції за обліковими цінами на початок місяця та вартості оприбуткованої за звітний місяць з виробництва на склад готової продукції за обліковими цінами. Сума відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від її вартості за обліковими цінами, що відноситься до реалізованої продукції, відображається за кредитом рахунка 26 "Готова продукція" і дебетом рахунків, на яких відображено вибуття готової продукції.

Якщо аналітичний облік готової продукції ведеться за встановленими підприємством обліковими розрахунково-відпускними (плановими) цінами, в синтетичному обліку готової продукції відображають фактичну її виробничу собівартість, а в аналітичному обліку - облікову її вартість і відхилення фактичної собівартості продукції від вартості її за обліковими цінами. У сумі вони становлять фактичну виробничу собівартість готової продукції.

Сума відхилень фактичної собівартості реалізованої продукції від вартості продукції за обліковими цінами, за якими готова продукція списується із підзвіту матеріально відповідальної особи при відвантаженні (відпуску) продукції покупцям, списується з кредиту рахунка 26 "Готова продукція", аналітичний рахунок відхилень, на дебет рахунка 901 "Собівартість реалізованої готової продукції" на підставі розрахунку за середнім відсотком відхилень.

Синтетичний облік випущеної з виробництва готової продукції (робіт, послуг) ведеться згідно з Інструкцією за фактичною виробничою собівартістю. Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) визначається також за фактичною її виробничою собівартістю. Відповідно повинен бути організований і аналітичний облік випущеної підприємством готової продукції.

Три варіанти організації аналітичного обліку продукції підприємства

У сучасних умовах можливі три варіанти організації аналітичного обліку продукції підприємства:

Перший варіант. Окремі види або групи однорідної продукції обліковуються за фактичною виробничою собівартістю, визначеною станом на кінець звітного місяця.

Застосування цього варіанта аналітичного обліку готової продукції доцільне в разі виготовлення підприємством незначної кількості видів (груп) продукції. Готова продукція оприбутковується наприкінці місяця підсумком за місяць, а звіт про наявність та рух готової продукції складають один раз загалом за місяць.

Другий варіант. Рух окремих видів (груп) продукції протягом місяця обліковують за фактичною виробничою собівартістю на початок місяця.

За застосуванням і визначенням фактичної виробничої собівартості готової продукції аналогічний першому варіанту. Рух окремих видів (груп) продукції протягом місяця обліковують за фактичною виробничою собівартістю на початок місяця у зв'язку з необхідністю складання та бухгалтерської обробки звітів і документів про рух готової продукції 2-4 рази за місяць.

Третій варіант. Облік готової продукції за обліковими розрахунково-відпускними (плановими) цінами.

Застосування облікових розрахунково-відпускних (планових) цін на готову продукцію доцільне на виробничих підприємствах, які здійснюють масовий випуск продукції широкого асортименту. У цьому разі випущена з виробництва готова продукція оприбутковується протягом місяця за розрахунково-відпускними (плановими) цінами. Готову продукцію обліковують за обліковими розрахунково-відпускними (плановими) цінами із застосуванням відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами.

Аналітичний облік готової продукції ведеться за обліковими цінами окремих найменувань (видів) або однорідних груп продукції. Обліковими цінами для готової продукції можуть бути фактична собівартість одиниці найменування (виду) та однорідної групи продукції або розрахунково-відпускна (планова) ціна одиниці з виділенням в аналітичному обліку відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами. Облікові ціни на готову продукцію підприємство встановлює самостійно.

Розгляньмо детально ці три варіанти організації аналітичного обліку готової продукції підприємства.

Перший варіант

Середня фактична собівартість одиниці окремих видів (груп) продукції на кінець місяця визначається за формулою:

Фактична собівартість залишку готової продукції на початок місяця + Фактична собівартість продукції, випущеної за місяць
_______________________________________________________
Кількість залишку готової продукції на початок місяця + Кількість продукції, випущеної за місяць

Розрахунок фактичної виробничої собівартості одиниці окремих видів (груп) готової продукції (табл. 4) складають за даними аналітичного обліку про наявність і випуск продукції за місяць та аналітичного обліку витрат на виробництво продукції.

Фактична виробнича собівартість одиниці окремих видів (груп) продукції, випущеної з виробництва за місяць, визначається діленням прямих та непрямих витрат на її виробництво за даними аналітичного обліку на кількість випущеної за місяць продукції.

Застосування цього варіанта аналітичного обліку готової продукції доцільне в разі виготовлення підприємством незначної кількості видів (груп) продукції. Готова продукція оприбутковується наприкінці місяця підсумком за місяць, а звіт про наявність та рух готової продукції складають один раз загалом за місяць.

Другий варіант

Фактична собівартість продукції на початок місяця, що застосовується протягом місяця як облікова ціна, наприкінці місяця коригується до фактичної собівартості, визначеної станом на кінець місяця. Таке коригування необхідне для правильного визначення фактичної виробничої собівартості реалізованої продукції та фінансових результатів від її реалізації.

Готова продукція, виготовлена підприємством протягом місяця, оприбутковується на підставі актів (виробничих листів). Якщо випущена з виробництва продукція оприбутковується на склад 2-4 рази на місяць, то оцінити її можна лише за фактичною собівартістю на початок місяця. Нова продукція, виготовлена у звітному місяці, оприбутковується за собівартістю згідно з плановою калькуляцією. Випущена з виробництва готова продукція оприбутковується в оцінці за фактичною виробничою собівартістю на початок місяця та відображається в бухгалтерському обліку контируванням:

Д-т 26 "Готова продукція";

К-т 23 "Виробництво".

Наприкінці місяця після визначення фактичної собівартості одиниці випущених із виробництва окремих видів (груп) продукції розраховують суми різниці в оцінці оприбуткованої продукції за фактичною собівартістю на початок місяця і за даними за звітний місяць. Розрахунок різниць в оцінці випущеної готової продукції за фактичною собівартістю на початок місяця і фактичною виробничою собівартістю її за звітний місяць складається аналогічно до розрахунку відхилень за формою таблиці 6.

На загальну суму різниць коригується фактична собівартість оприбуткованої продукції записом на рахунках:

Д-т 26 "Готова продукція";

К-т 23 "Виробництво" - на суму додатних або від'ємних різниць.

Розрахунок на коригування фактичної собівартості готової продукції, відвантаженої (відпущеної) покупцям та відпущеної власним торговельним підприємствам (крамницям, кіоскам тощо) і списаної зі складу за фактичною собівартістю на початок місяця (табл. 5), складають за даними аналітичного обліку готової продукції та допоміжного розрахунку (табл. 4, гр. 11) про фактичну собівартість продукції на кінець звітного місяця. Якщо цей вид готової продукції в залишку готової продукції на початок місяця був відсутній, то продукція, випущена у звітному місяці, оприбутковується і списується на видаток за фактичною виробничою собівартістю згідно з плановою калькуляцією, а наприкінці місяця коригується до середньої фактичної собівартості за звітний місяць.

Д-т 901 К-т 26 - 869,58.

На підставі підсумкових даних розрахунку на коригування фактичної собівартості відпущеної готової продукції (табл. 5) треба зробити записи на рахунках:

додатний (+):

Д-т 901 "Собівартість реалізованої готової продукції";

К-т 26 "Готова продукція" - на суму збільшення собівартості продукції за місяць (не було);

від'ємний (-):

Д-т 901 "Собівартість реалізованої готової продукції";

К-т 26 "Готова продукція" - на суму зниження собівартості продукції за місяць - 869,58.

У разі відпуску готової продукції власного виробництва у власні крамниці (кіоски тощо) для продажу, що рівнозначне реалізації готової продукції, на коригування фактичної виробничої собівартості такої продукції за місяць треба також зробити зазначені вище записи в синтетичному та аналітичному обліку.

Якщо готова продукція відпускається зі складу на склад підприємства, для коригування фактичної собівартості продукції, переданої за фактичною собівартістю на початок місяця, складається розрахунок за формою таблиці 5, в якому графи 7-8 і 9-10 заповнюють за даними складів-одержувачів готової продукції. На підставі розрахунку (гр. 9-10) складають бухгалтерське проведення:

Д-т 26 "Готова продукція" (одержано);

К-т 26 "Готова продукція" (відпущено) - на додатну або від'ємну суму різниці.

Якщо прийнято другий варіант обліку готової продукції на підприємстві, то для записів у синтетичному та аналітичному обліку готової продукції прибуткові і видаткові документи повинні бути розцінені за фактичною собівартістю продукції на початок місяця.

Завідуючий складом готової продукції (комірник, майстер) складає в установлені строки звіти про наявність і рух готової продукції за прийнятою обліковою вартістю - фактичною виробничою собівартістю на початок місяця. Коригування фактичної собівартості продукції повинно бути відповідно відображене також в останньому за місяць звіті про наявність та рух готової продукції за її видами (групами).

Після перевірки та розцінки прийнятих звітів та документів про рух готової продукції бухгалтер складає накопичувальну відомість для запису надходження та вибуття готової продукції підсумком за місяць у Головну книгу.

Аналітичний облік готової продукції ведеться за місцями зберігання, матеріально відповідальними особами і за видами (групами) продукції на рахунках кількісно-сумового обліку за фактичною виробничою собівартістю.

Рух окремих видів (груп) продукції протягом місяця обліковують за фактичною виробничою собівартістю на початок місяця у зв'язку з необхідністю складання та бухгалтерської обробки звітів і документів про рух готової продукції 2-4 рази за місяць.

Таблиця 4
РОЗРАХУНОК фактичної собівартості готової продукції на кінець звітного місяця

Таблиця 5
РОЗРАХУНОК на коригування фактичної собівартості готової продукції, відпущеної покупцям (замовникам) і власним крамницям (кіоскам тощо), яка списана зі складу за фактичною собівартістю на початок місяця

Третій варіант

В Інструкції про застосування нового Плану рахунків зазначено, що в аналітичному обліку можливе відображення готової продукції за обліковими цінами із застосуванням відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами.

Інструкція не уточнює, які облікові ціни на готову продукцію маються на увазі, хоча застосовуватися можуть різні облікові ціни. На думку автора, застосування в бухгалтерському обліку готової продукції відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами можливе та доцільне тільки в разі використання для спрощення обліку готової продукції розрахунково-відпускних (без ПДВ) цін на продукцію або планових цін.

Застосування облікових розрахунково-відпускних (планових) цін на готову продукцію доцільне на виробничих підприємствах, які здійснюють масовий випуск продукції широкого асортименту. У цьому разі випущена з виробництва готова продукція оприбутковується протягом місяця за розрахунково-відпускними (плановими) цінами. На облікову вартість випущеної з виробництва готової продукції складають бухгалтерське проведення:

Д-т 26 "Готова продукція";

К-т 23 "Виробництво".

Наприкінці місяця після визначення фактичної виробничої собівартості випущеної готової продукції складають розрахунок відхилень фактичної виробничої собівартості продукції від вартості випущеної і оприбуткованої продукції за розрахунково-відпускними цінами. При цьому фактичну виробничу собівартість з обліковою вартістю продукції порівнюють за кожним видом (групою) продукції і визначають відхилення: додатне (+) та від'ємне (-). Визначені за цим розрахунком відхилення відображають у бухгалтерському обліку таким самим бухгалтерським проведенням, як випуск із виробництва готової продукції за обліковими цінами, але суму від'ємних відхилень записують у синтетичному та аналітичному обліку від'ємним (червоним) сторнувальним записом:

1. Д-т 26 "Готова продукція"

К-т 23 "Виробництво" - на суму додатних (+) відхилень,

або

2. Д-т 26 "Готова продукція"

К-т 23 "Виробництво" - на суму від'ємних (-) відхилень.

Розрахунок відхилень фактичної собівартості продукції від вартості її за обліковими цінами складають за формою таблиці 6 після визначення наприкінці місяця фактичної собівартості випущеної з виробництва готової продукції.

Д-т 26 К-т 23 - 354,00

Д-т 26 К-т 23 - 13022,00

Разом - 12668,00

На встановлені за розрахунком (табл. 6) суми відхилень фактичної виробничої собівартості випущеної продукції від вартості її за обліковими цінами за звітний місяць необхідно скласти два контирування:

1. Д-т 26 "Готова продукція"

К-т 23 "Виробництво" - 354

2. Д-т 26 "Готова продукція"

К-т 23 "Виробництво" - 13022

Разом - 12668

В основі такого розрахунку має бути за Інструкцією рівень (середній відсоток) відхилень виробничої собівартості готової продукції від її облікової вартості. Середній відсоток відхилень визначається за формулою:

Сума відхилень
на початок
місяця
+ Сума відхилень
на випущену
продукцію
за звітний місяць
- Сума відхилень,
списаних на
зменшення
за місяць,х 100
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Сума вартості залишку
готової продукції
за обліковими цінами
на початок місяця
+ Сума вартості
випущеної продукції
за обліковими цінами

Сума відхилень на відвантажену (реалізовану) готову продукцію визначається множенням облікової вартості відвантаженої готової продукції на середній відсоток відхилень і діленням отриманого добутку на 100. Для розрахунку відхилень на відвантажену (реалізовану) готову продукцію рекомендується складати спеціальний розрахунок за формою таблиці 7.

Д-т 901 - К-т 26 - 5664,00

Д-т 947 - К-т 26 - 12,00

Разом - 5676,00

Розрахунок відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами, які відносяться до реалізованої продукції, складається наприкінці місяця. За розрахунком визначається та списується з рахунка 26 "Готова продукція", аналітичний рахунок "Відхилення виробничої собівартості продукції від облікової її вартості", сума відхилень, що відноситься до реалізованої продукції та іншого її вибуття. На субрахунку 901 "Собівартість реалізованої готової продукції" та інших рахунках визначається фактична виробнича собівартість реалізованої продукції та продукції, що вибула з інших причин, але прирівнюється до реалізованої продукції. Розрахунок складає бухгалтерія за даними аналітичного обліку відхилень та синтетичного обліку готової продукції.

Відвантажена покупцям готова продукція, а також продукція, відпущена у власну роздрібну торгівлю, списана із підзвіту матеріально відповідальних осіб, відображається в бухгалтерському обліку проведенням:

Д-т 901 "Собівартість реалізованої готової продукції";

К-т 26 "Готова продукція" - за обліковими цінами на суму 350925 грн (322810 + 28115).

Згідно з розрахунком (табл. 7), на зменшення облікової вартості реалізованої готової продукції має бути віднесена від'ємна сума відхилень - 5664 грн (5210 + 454), для чого необхідно зробити від'ємний запис на рахунках способом червоного сторно:

Д-т 901 "Собівартість реалізованої готової продукції";

К-т 26 "Готова продукція", аналітичний рахунок "Відхилення виробничої собівартості продукції від облікової її вартості", - 5664.

У результаті цього запису на дебеті субрахунка 901 "Собівартість реалізованої готової продукції" буде відображено фактичну виробничу собівартість реалізованої готової продукції в сумі 345261 грн (350925 - 5664).

Якщо прийняти, що інше вибуття готової продукції - це сума природного убутку продукції, виявленого при інвентаризації, то сума відхилення, яка відноситься до облікової вартості цієї продукції, у сумі 12 грн має бути відображена в бухгалтерському обліку проведенням:

Д-т 949 "Інші витрати операційної діяльності";

К-т 26 "Готова продукція", аналітичний рахунок "Відхилення виробничої собівартості продукції від облікової її вартості", - 12.

Разом списано відхилень (-) 5676 грн.

В управлінському обліку з метою визначення рентабельності виготовлення та реалізації кожного виду (групи) готової продукції необхідний окремий аналітичний облік доходів і фактичної виробничої собівартості реалізованої продукції. У цьому разі за розрахунками відхилення списуються на окремі аналітичні рахунки реалізованої готової продукції.

Для аналітичного обліку названих вище відхилень до рахунка 26 "Готова продукція" треба відкрити окремий загальний аналітичний рахунок "Відхилення виробничої собівартості продукції від облікової її вартості". Якщо потрібно точніше визначити собівартість продукції, аналітичні рахунки відхилень можуть бути відкриті в розрізі окремих видів (груп) готової продукції.

Аналітичний кількісно-сумовий облік та складський кількісний облік готової продукції в цьому разі ведеться за обліковими розрахунково-відпускними (плановими) цінами.

З метою визначення фактичної виробничої собівартості реалізованої готової продукції на субрахунку 901 "Собівартість реалізованої готової продукції" списану на цей субрахунок суму реалізованої продукції за обліковими розрахунково-відпускними цінами необхідно скоригувати до фактичної виробничої собівартості. Для цього за спеціальним розрахунком необхідно визначити суму відхилень, яка припадає на відвантажену (відпущену) покупцям готову продукцію.

Враховуючи специфіку роботи підприємства, слід застосовувати такий спосіб аналітичного обліку готової продукції, який найкраще підходить для цього підприємства. При значній кількості видів (груп) готової продукції найбільш доцільним і раціональним є облік продукції за розрахунково-відпускними (плановими) цінами з окремим аналітичним обліком відхилень фактичної собівартості готової продукції від її облікової вартості.

Підприємства можуть застосовувати також інші методи оцінки готової продукції, передбачені П(С)БО 9 "Запаси" (методи ФІФО, ЛІФО, нормативних затрат), але способи їх застосування Інструкція не розкриває.

Таблиця 6
РОЗРАХУНОК
відхилень фактичної виробничої собівартості виготовленої продукції від облікової її вартості

Таблиця 7
РОЗРАХУНОК
на списання відхилень виробничої собівартості готової продукції від її облікової вартості, які відносяться до реалізованої продукції

Третій варіант організації бухгалтерського обліку готової продукції доцільно застосовувати і в тому випадку, коли можливе застосування першого та другого варіантів аналітичного обліку готової продукції. Виходячи з конкретних умов роботи головний бухгалтер (бухгалтер) підприємства самостійно вирішує, який із варіантів організації аналітичного обліку готової продукції доцільно застосовувати.

Рахунок 28 "Товари"

Проблеми відображення в обліку первісної вартості товарів, відображення в обліку торговельної націнки в роздрібній торгівлі, визначення та списання реалізованої торговельної націнки, а також шляхи їх вирішення буде детально розглянуто в найближчих номерах "ДК" в матеріалі, який стосуватиметься проблем бухобліку фактичної собівартості запасів і рекомендацій щодо їх вирішення.

Застосування облікових розрахунково-відпускних (планових) цін на готову продукцію доцільне на виробничих підприємствах, які здійснюють масовий випуск продукції широкого асортименту. У цьому разі випущена з виробництва готова продукція оприбутковується протягом місяця за розрахунково-відпускними (плановими) цінами. Готову продукцію обліковують за обліковими розрахунково-відпускними (плановими) цінами із застосуванням відхилень фактичної виробничої собівартості готової продукції від вартості її за обліковими цінами.

<< >>
© 2001
"Дебет-Кредит"
Редакція: debet-kredit@gc.kiev.ua