Нове число  Дебет-Кредит
 
Український бухгалтерський тижневик
#34-35 '2001: Практична бухгалтерія - Юридична практика << >>

Як працювати за договором комісії, провадячи ЗЕД

Олена БРИЛЬ

Основним документом, що регламентує здійснення операцій за комісійними договорами, є Цивільний кодекс України (далі - ЦК), а саме статті 395-412.

За договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за винагороду здійснити одну або кілька угод від свого імені за рахунок комітента. При цьому майно, отримане комісіонером від комітента або отримане за рахунок комітента, є власністю останнього.

Прийняте на себе зобов'язання комісіонер зобов'язаний виконати на найбільш вигідних для комітента умовах. Якщо комісіонер укладе угоду на вигідніших умовах, ніж установлені комітентом, уся вигода надходить комітенту, якщо в договорі комісії не передбачено інше.

Комісіонер одночасно є представником інтересів комітента та самостійним учасником господарських операцій перед третіми особами. Відповідно до статті 397 ЦК, за угодою, здійсненою комісіонером з третіми особами, набуває прав і стає зобов'язаним комісіонер, хоча комітент і був названий в угоді або мав з третіми особами відносини стосовно виконання цієї угоди.

Договір комісії має сплатний характер, тобто за виконання доручення комітент виплачує комісіонеру комісійну винагороду. Розмір комісійної винагороди встановлюється за угодою сторін, як правило, у вигляді процента від вартості угоди, яку доручено виконати комісіонеру, або в твердій сумі. При цьому потрібно звернути увагу на частину третю статті 406 ЦК, яка забороняє встановлювати винагороду у вигляді різниці між ціною, яку визначив комітент, і тією найвигіднішою ціною, за якою комісіонер здійснив угоду. Однак така заборона не стосується зовнішньоекономічної діяльності.

У статті 399 ЦК встановлено, що вся вигода надходить комітенту, якщо інше не передбачено в договорі комісії. Між тим у договорі може бути закріплено можливість як пропорційного розподілу отриманої вигоди, так і можливість залишити в розпорядженні комітента всю її суму. Отже, подібним чином можна обійти заборону, встановлену частиною третьою статті 406 ЦК.

Сторони мають право встановити в договорі строк сплати комісійної винагороди. Є два можливі способи сплатити винагороду:

а) шляхом утримання винагороди із сум, які надійшли комісіонеру за рахунок комітента (стаття 408 ЦК). Це можуть бути кошти, які надійшли як від комітента, так і від третіх осіб (покупців);

б) шляхом окремої виплати винагороди після виконання доручення.

На жаль, ЦК не встановлює, які саме витрати комісіонера зобов'язаний відшкодувати комітент (найчастіше сюди включають витрати із транспортування, страхування). Встановлено лише, що витрати зі зберігання майна комітента не відшкодовуються, якщо інше не передбачено в договорі. Отже, оптимальним є встановлення в договорі переліку витрат, які повинні бути відшкодовані комісіонеру.

Глава 35 ЦК згадує про субкомісію (агентські угоди) тільки в статті 399 і лише щодо організацій споживкооперації, які приймають продукти від колгоспу для комісійного продажу у разі їх реалізації за межами району своєї діяльності. Однак у деяких виданнях наголошується на тому, що Закон не містить вимог про особисте виконання зобов'язання комісіонером (на відміну, наприклад, від договору доручення - стаття 389 ЦК). Тому комісіонер, якщо інше не встановлено в договорі, має право залучати до його виконання третіх осіб, у тому числі шляхом укладання договору субкомісії (агентської угоди). Субкомісія розглядається як різновид доручення виконання третій особі (стаття 164 ЦК).

При укладенні договору комісії комісіонером з нерезидентами України слід керуватися не тільки ЦК, а й Законом України від 16.04.91 р. №959-ХII "Про зовнішньоекономічну діяльність", Декретом Кабінету Міністрів України від 19.02.93 р. №15-93 "Про систему валютного регулювання і валютного контролю", нормативними документами Національного банку України щодо валютного регулювання. Відповідно до статті 3 Декрету КМУ №15-93, єдиним законним засобом платежу на території України є валюта України.

Як зазначено в п. 4 "г" статті 5 цього Декрету, використання іноземної валюти на території України як засобу платежу вимагає отримання ліцензії Національного банку України.

Отже, на підставі статті 406 ЦК та статті 5 Декрету КМУ №15-93 операція з утримання комісійної винагороди в іноземній валюті резидентом-комісіонером з суми, яка надійшла за зовнішньоекономічним контрактом на продаж резидентом-комісіонером товарів (робіт, послуг) нерезиденту за дорученням резидента-комісіонера за договором комісії, потребує отримання індивідуальної ліцензії НБУ. Тобто у разі утримання резидентом-комісіонером комісійної винагороди в іноземній валюті на підставі укладеного між двома резидентами договору комісії слід отримати індивідуальну ліцензію; при цьому законодавчо не встановлено, яка саме сторона договору комісії має її отримати. Виходячи з того, що в цьому випадку комісіонер залишає у себе комісійну винагороду в іноземній валюті, можна зробити висновок, що індивідуальну ліцензію повинен отримати комісіонер.

Є два можливі способи сплатити винагороду:

а) шляхом утримання винагороди із сум, які надійшли комісіонеру за рахунок комітента (стаття 408 ЦК). Це можуть бути кошти, які надійшли як від комітента, так і від третіх осіб (покупців);

б) шляхом окремої виплати винагороди після виконання доручення.

1. ЗАПИТАННЯ. Чи має право комісіонер, який діє від свого імені та за дорученням комітента, залишати частку валютних надходжень, перерахованих нерезидентом на його валютний рахунок за експортований товар, для покриття витрат, понесених ним при виконанні договору комісії, якщо під час виконання комісіонером договору комісії виникла необхідність укласти агентську угоду з іншим нерезидентом, послуги якого призначені для споживання за межами митної території України?

ВІДПОВІДЬ. Комісіонер, який діє від свого імені та за дорученням комітента, має право залишати частку валютних надходжень, перерахованих нерезидентом на його валютний рахунок за експортований товар, якщо це обумовлено в договорі комісії, для покриття витрат, передбачених цим договором та понесених комісіонером при його виконанні. Комісіонер має право укласти агентську угоду (договір субкомісії) з третьою особою (щодо контрагента такого договору законодавчих обмежень, - повинен це бути резидент чи нерезидент, - немає).

При цьому, згідно зі статтею 407 ЦК, якщо в договорі комісії передбачено компенсацію витрат (у тому числі і витрат, понесених комісіонером за агентською угодою), комітент має право відшкодовувати фактично понесені комісіонером витрати або, згідно зі статтею 408 ЦК, комісіонер має право утримати належні йому за договором комісії суми з усіх сум, що надійшли йому за рахунок комітента.

2. ЗАПИТАННЯ. Чи потрібно комітенту чи комісіонеру мати індивідуальну ліцензію НБУ для розрахунків за агентською угодою, якщо комісіонер з отриманих від нерезидента-покупця валютних коштів здійснив розрахунки в іноземній валюті за агентською угодою і в договорі комісії обумовлено, що різниця між ціною контракту комісіонера з покупцем і договору комісії комітента з комісіонером утримується комісіонером як комісійна винагорода та оплата витрат?

ВІДПОВІДЬ. Для проведення розрахунків за агентською угодою (договором субкомісії), укладеною резидентом-комісіонером з нерезидентом-субкомісіонером (агентом), Декретом КМУ від 19.02.93 р. №15-93 "Про систему валютного регулювання і валютного контролю" (зі змінами та доповненнями) отримання індивідуальної ліцензії не передбачено.

3. ЗАПИТАННЯ. Чи не розглядатиметься вищезазначена операція як оплата за третю особу?

ВІДПОВІДЬ. Вищезазначена операція регулюється Законом України від 16.04.91 р. №959/Хіі "Про зовнішньоекономічну діяльність" (зі змінами та доповненнями) та Главою 35 ЦК і не може розглядатись як передоплата за третю особу.

4. ЗАПИТАННЯ. Чи має право комітент на підписання звіту комісіонера в іноземній валюті, якщо останній здійснив розрахунки з нерезидентом в іноземній валюті в рамках договору комісії, і чи достатньо звіту комісіонера для віднесення вищезазначених витрат на валові витрати?

ВІДПОВІДЬ. Стаття 407 ЦК, яка передбачає необхідність з боку комітента відшкодувати понесені комісіонером витрати, передбачені в договорі комісії (крім витрат зі зберігання майна комітента), стаття 408 ЦК, яка передбачає право комісіонера утримувати належні йому за договором комісії суми з усіх сум, що надійшли комісіонеру за рахунок комітента, та стаття 404 ЦК, відповідно до якої комісіонер після виконання доручення повинен надати комітенту звіт, не містять жодних обмежень щодо валюти витрат комісіонера.

Проаналізувавши наведені вище статті, можна констатувати, що у разі понесення комісіонером витрат в іноземній валюті у ході виконання доручення комітента, яке передбачає провадження комісіонером зовнішньоекономічної діяльності і, як наслідок, здійснення витрат в іноземній валюті (страхування, транспортування, агентське доручення нерезиденту), комісіонер має право надати звіт комітентові про виконання доручення з переліком фактично сплачених сум в іноземній валюті - витрат, передбачених договором комісії. Наданий комісіонером звіт з підтвердними документами щодо фактично сплачених витрат, прийнятий та затверджений комітентом, буде останньому підставою для зарахування вищезазначених витрат до складу валових.

5. ЗАПИТАННЯ. Оскільки витрати, здійснені комісіонером за агентською угодою, обкладаються ПДВ за нульовою ставкою, то чи не розглядатиметься прийняття комітентом цих витрат також із нульовою ставкою як порушення чинного законодавства?

ВІДПОВІДЬ. В абзаці другому п. 4.3 Закону України "Про податок на додану вартість" зазначено, що базою оподаткування є контрактна вартість "робіт (послуг), які виконуються (надаються) нерезидентами на митній території України" (виділено автором). Враховуючи це, а також те, що комісіонер, що діє від імені та за дорученням комітента, отримує від нерезидента послуги, пов'язані з реалізацією товару за межами митної території України, можна стверджувати, що в цьому випадку імпорту послуг не відбувається і, відповідно, такі послуги не є об'єктом обкладення ПДВ.

Точка зору ДПА, ймовірно, буде протилежною, оскільки споживач послуг (у цьому випадку - комітент) є українським резидентом і перебуває на митній території України.

При цьому комісійна винагорода комісіонера за виконання доручення, відповідно до пп. 3.1.1 статті 3 Закону України від 03.04.97 р. №168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (зі змінами та доповненнями), є об'єктом обкладення ПДВ за ставкою 20%.

<< >>
© 2001
"Дебет-Кредит"
Редакція: debet-kredit@gc.kiev.ua