Нове число  Дебет-Кредит
 
Український бухгалтерський тижневик
#37 '2001: Практична бухгалтерія -Малоцінка << >>

Просимо дати пояснення щодо критеріїв віднесення до малоцінних необоротних матеріальних активів, малоцінних та швидкозношуваних предметів, а також щодо бухгалтерського і податкового обліку (при амортизації малоцінних необоротних матеріальних активів 50%/50% і 100%) цих активів на підприємстві.

Побачити велике у малому

Малоцінні необоротні матеріальні активи і малоцінні швидкозношувані предмети в запитаннях і відповідях

Олексій ОЛЕКСЕНКО, АФ "IGK - Україна аудит"


З виходом Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Мінфіну України від 27.04.2000 р. №92 і зареєстрованого в Мін'юсті України 18.05.2000 р. за №288/4509, у бухгалтерів часто виникають запитання, які стосуються обліку малоцінних необоротних матеріальних активів (далі - МНМА) і малоцінних та швидкозношуваних предметів (далі - МШП).

Тому ми сьогодні черговий раз1 повертаємося до цієї теми і відповідаємо на найбільш актуальні запитання.

Малоцінні необоротні матеріальні активи

До МНМА належать предмети, термін експлуатації яких - понад 12 місяців, але які при цьому не враховуються у складі основних засобів. Це, зокрема, спеціальні інструменти і спеціальні пристрої. Облік МНМА здійснюється відповідно до П(С)БО 7 "Основні засоби".

Критерієм для віднесення предметів до МНМА (а не до основних засобів) є вартісна межа. Відповідно до останнього абзацу п. 5.2 П(С)БО 7, підприємства можуть встановлювати вартісні ознаки предметів, які віднесені до МНМА. Тобто ця межа встановлюється керівництвом підприємства і відображається у наказі про облікову політику підприємства. Жодних рекомендацій щодо суми чинні нормативи (стандарти) не містять. За наявності відповідного наказу будь-яка сума є обгрунтованою. Природно, вартість МНМА повинна бути в розумних межах.

Первісна вартість малоцінних необоротних матеріальних активів

Відповідно до п. 8 П(С)БО 7, МНМА, як і об'єкти основних засобів, зараховуються на баланс за первісною вартістю. Первісна вартість включає:

- суми, що сплачуються постачальникам активів (за винятком непрямих податків), а також суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів, у разі якщо вони не відшкодовуються підприємству;

- суми ввізного мита, реєстраційні збори, держмито й аналогічні платежі, здійснювані в зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів;

- витрати на встановлення, монтаж, налагодження;

- витрати зі страхування ризиків доставки.

Відповідно до п. 10 П(С)БО 7, первісна вартість МНМА дорівнює:

- при безплатному отриманні - справедливій вартості на дату отримання, з урахуванням витрат, передбачених вище;

- при внесенні до статутного фонду - узгодженій засновниками справедливій вартості.

Бухгалтерський облік малоцінних необоротних матеріальних активів

Інструкцією про застосування Плану рахунків від 30.11.99 р. №291 для обліку МНМА визначено субрахунок 112 "Малоцінні необоротні матеріальні активи". За дебетом рахунка відображається надходження МНМА за первісною вартістю; сума витрат на поліпшення об'єкта (реконструкція, модернізація); сума дооцінки. За кредитом рахунка відображається вибуття МНМА внаслідок продажу, безплатної передачі і списання через непридатність до подальшої експлуатації.

У разі передачі в експлуатацію МНМА не списуються з балансу. Амортизація нараховується одним з методів, встановленим підприємством. Нарахована амортизація відображається за кредитом рахунка 132 "Знос інших необоротних матеріальних активів". Списання МНМА, які є в експлуатації, здійснюється за рахунок нарахованої амортизації.

Зміст операції Д-т К-т
Амортизація МНМА, що безпосередньо викори- стовуються в процесі виробництва продукції 23 "Виробництво" 132 "Знос інших необоротних матеріальних активів"
Амортизація МНМА 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміні- стративні витрати", 93 "Витрати на збут", 949 "Інші витрати операційної діяльності" 132 "Знос інших необоротних матеріальних активів"

Амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів

Амортизація МНМА відрізняється від амортизації основних засобів. Для нарахування амортизації МНМА встановлено чотири методи (п. 27 П(С)БО 7):

- прямолінійний;

- виробничий;

- 50% вартості, що амортизується, - в першому місяці використання об'єкта й інші 50% - в місяці вибуття, тобто списання з балансу;

- 100% вартості, що амортизується, - в першому місяці використання об'єкта.

Обраний метод амортизації слід відобразити в наказі про облікову політику підприємства.

Схеми бухгалтерських записів обліку МНМА

Приклад 1. На умовах передоплати платником ПДВ придбано малоцінні необоротні матеріальні активи виробничого призначення вартістю 600 грн. Податкову накладну отримано.

№ з/п Зміст операції Д-т К-т Сума, грн
1 Перерахування передоплати за малоцінні необоротні активи 685 "Розрахунки з іншими кредиторами" 311 "Поточні рахунки в національній валюті" 600,00
2 ПДВ у сумі перерахованої попередньої оплати 641 "Розрахунки за податками" 644 "Податковий кредит" 100,00
3 Відображення суми капітальних інвестицій при отриманні об'єкта МНМА 153 "Придбання інших необоротних матеріальних активів" 685 "Розрахунки з іншими кредиторами" 500,00
4 ПДВ у вартості отриманого об'єкта МНМА 644 "Податковий кредит" 685 "Розрахунки з іншими кредиторами" 100,00
5 Оприбуткування об'єкта МНМА на склад 112 "Малоцінні необоротні матеріальні активи" 153 "Придбання інших необоротних матеріальних активів" 500,00
6 Нарахування амортизації МНМА (100%*) при передачі в експлуатацію 23 "Виробництво", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 949 "Інші витрати операційної діяльності" 132 "Знос інших необоротних матеріальних активів" 500,00
7 Списання при вибутті МНМА виробничого призначення, що перебувають в експлуатації 132 "Знос інших необоротних матеріальних активів" 112 "Малоцінні необоротні матеріальні активи" 500,00

* При нарахуванні амортизації 50% проведення за номером 6 використовується двічі - кожного разу відповідно на 50% суми амортизації.

Приклад 2. Підприємством - платником ПДВ придбано на умовах передоплати і оприбутковано на склад малоцінні необоротні матеріальні активи вартістю 600 грн з урахуванням ПДВ. Надалі ці МНМА продано за 720 грн з урахуванням ПДВ з подальшою оплатою.

№ з/п Зміст операції Д-т К-т Сума, грн
1 Перерахування передоплати за МНМА 685 "Розрахунки з іншими кредиторами" 311 "Поточні рахунки у національній валюті" 600,00
2 ПДВ у сумі перерахованої передоплати 641 "Розрахунки за податками" 644 "Податковий кредит" 100,00
3 Відображення суми капітальних інвести- цій при отриманні МНМА 153 "Придбання інших необорот-них матеріальних активів" 685 "Розрахунки з іншими кредиторами" 500,00
4 ПДВ у вартості отриманих МНМА 644 "Податковий кредит" 685 "Розрахунки з іншими кредиторами" 100,00
5 Оприбуткування МНМА на склад 112 "Малоцінні необоротні матеріальні активи" 153 "Придбання інших необорот- них матеріальних активів" 500,00
6 Продаж МНМА покупцю 377 "Розрахунки з іншими дебіторами" 742 "Дохід від реалізації необоротних активів" 720,00
7 ПДВ у сумі реалізації 742 "Дохід від реалізації необоротних активів" 641 "Розрахунки за податками" 120,00
8 Надходження оплати від покупця за прода-ні МНМА 311 "Поточні рахунки у національній валюті" 377 "Розрахунки з іншими дебіторами" 720,00
9 Віднесення суми реалізації без ПДВ на формування фінансових результатів 742 "Дохід від реалізації необоротних активів" 793 "Результат іншої звичайної діяльності" 600,00
10 Списання проданих МНМА 972 "Собівартість реалізова- них необоротних активів" 112 "Малоцінні необоротні матеріальні активи" 500,00
11 Списання собівартості проданих МНМА на формування фінансового результату 793 "Результат іншої звичайної діяльності" 972 "Собівартість реалізованих необоротних активів" 500,00
12 Відображення результату від продажу МНМА 793 "Результат іншої звичайної діяльності" 441 "Нерозподілений прибуток" 100,00

* Амортизація МНМА не нараховується, оскільки ці МНМА не експлуатувалися.

Облік малоцінних необоротних матеріальних активів з метою оподаткування

На думку ДПАУ, податковий облік МНМА (лист ДПАУ від 12.01.2001 р. №286/7/15-1117 "Про відображення в податковому обліку витрат на придбання малоцінних предметів") має провадитися таким чином:

- вартість малоцінних необоротних матеріальних активів, які обліковуються на рахунку 112, включається до складу валових витрат як вартість запасів відповідно до пп. 5.2.1 п. 5.2 і п. 5.9 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (у редакції Закону України від 22.05.97 р. №283/97-ВР зі змінами і доповненнями);

- сума нарахованої в бухгалтерському обліку амортизації малоцінних необоротних матеріальних активів зменшує балансову вартість і обліковується як їх убуток. Іншими словами, при визначенні оподатковуваного прибутку валові витрати фактично збільшуються на суму нарахованої при передачі в експлуатацію бухгалтерської амортизації МНМА.

Приклад. На початок звітного періоду на складі підприємства числились малоцінні необоротні матеріальні активи на суму 100 грн. За звітний період придбано МНМА на суму 75 грн. Потім у цьому ж звітному періоді МНМА на суму 50 грн було передано на виробництво.

На думку ДПАУ, малоцінні необоротні матеріальні активи відображаються в декларації про прибутки таким чином:

У разі 100% амортизації

12.1 Витрати, пов'язані з придбанням МНМА 12 75 175
12.2 Приріст (убуток) балансової вартості інвентарних запасів купованих товарів, матеріалів, сировини, комплектуючих виробів і напівфабрикатів на складах, в незавершеному виробництві і залишках готової продукції 13 - 25 - 125

У разі 50% амортизації

Перший місяць (входить до звітного періоду, в якому було придбано МНМА)
12.1 Витрати, пов'язані з придбанням МНМА 12 75 175
12.2 Приріст (убуток) балансової вартості інвентарних запасів купованих товарів, матеріалів, сировини, комплектуючих виробів і напівфабрикатів на складах, в незавершеному виробництві і залишках готової продукції 13 - 50 - 150

Місяць списання активів з балансу (не входить до звітного періоду, в якому було придбано МНМА)

(у попередніх звітних періодах МНМА не придбавалися)
12.1 Витрати, пов'язані з придбанням МНМА 12 - 175
12.2 Приріст (убуток) балансової вартості інвентарних запасів купованих товарів, матеріалів, сировини, комплектуючих виробів і напівфабрикатів на складах, в незавершеному виробництві і залишках готової продукції 13 - 25 - 125

Схеми бухгалтерських проведень операцій з обліку МШП

№ з/п Зміст операції Д-т К-т Сума, грн
Придбання МШП платником ПДВ на умовах передоплати
1 Перерахування передоплати за МШП 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" 311 "Поточні рахунки у національній валюті" 120
2 Відображення суми ПДВ у перерахованій передоплаті (120 : 6) (за наявності податкової накладної) 641 "Розрахунки за податками" 644 "Податковий кредит" 20
3   Оприбуткування МШП на склад:      
у сумі без ПДВ 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" 100
у сумі ПДВ 644 "Податковий кредит" 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" 20
Придбання МШП платником ПДВ на умовах подальшої оплати
4   Оприбуткування МШП на склад:      
у сумі без ПДВ 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" 100
у сумі ПДВ (за наявності податкової накладної) 641 "Розрахунки за податками" 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" 20
5 Оплата отриманих МШП 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" 311 "Поточні рахунки у національній валюті" 120
Придбання МШП у неплатника ПДВ
6 Перерахування передоплати за МШП 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" 311 "Поточні рахунки у національній валюті" 120
7 Оприбуткування МШП на склад 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" 120
Інші випадки оприбуткування МШП
8 Безплатне отримання МШП 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" 745 "Дохід від безплатно отриманих активів" 120
9 Повернення МШП на склад з експлуатації 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" 719 "Інші доходи від операційної діяльності" 50
10 Оприбуткування надлишків МШП за результатами інвентаризації 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" 719 "Інші доходи від операційної діяльності" 100
Передача МШП в експлуатацію
11 Для використання у виробництві 23 "Виробництво" 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" 100
12 В адміністративних цілях 92 "Адміністративні витрати" 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" 100
13 Для експлуатації в торговому залі, відділі збуту 93 "Витрати на збут" 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" 100
14 Для використання в капітальному будівництві 151 "Капітальне будівництво" 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" 100
Продаж МШП платником ПДВ на умовах передоплати
15 Отримання передоплати від покупця 311 "Поточні рахунки в національній валюті" 377 "Розрахунки з іншими дебіторами" 180
16 Відображення суми ПДВ в отриманій передоплаті (180 : 6) 643 "Податкові зобов'язання" 641 "Розрахунки за податками" 30
17 Відпуск (відвантаження) МШП, що є на складі 377 "Розрахунки з іншими дебіторами" 712 "Дохід від реалізації інших оборотних активів" 180
18 ПДВ у сумі реалізації МШП (180 : 6) 712 "Дохід від реалізації інших оборотних активів" 643 "Податкові зобов'язання" 30
19 Віднесення суми реалізації МШП на формування фінансових результатів (180 - 30) 712 "Дохід від реалізації інших оборотних активів" 791 "Результат основної діяльності" 150
20 Списання реалізованих МШП за обліковою ціною 943 "Собівартість реалізованих виробничих запасів" 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" 100
21 Списання собівартості МШП на фінансові результати 791 "Результат основної діяльності" 943 "Собівартість реалізованих виробничих запасів" 100
22 Списання фінансового результату на прибуток (150 - 100) 791 "Результат основної діяльності" 441 "Нерозподілений прибуток" 50

МНМА враховуються в додатках "Л" і "Ж". У додатку "М" - ні

На нашу думку, ДПАУ не має рації й МНМА не мають враховуватися при перерахунку балансової вартості, оскільки, згідно з пп. 5.3.2 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", витрати, пов'язані з придбанням основних фондів, не відносяться до складу валових витрат. Отже, витрати на придбання МНМА не включаються до складу валових витрат. Оподатковуваний прибуток зменшується на суму нарахованої амортизації МНМА, а п. 5.9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не застосовується до активів, які підлягають амортизації. Щоб уникнути претензій з боку податкової, рекомендуємо при введенні МНМА в експлуатацію амортизувати 100% їх вартості.

Передача МШП в експлуатацію

Згідно з П(С)БО 9 "Запаси", МШП включаються до складу запасів.

При відпуску запасів (МШП) у виробництво, продажу та іншому вибутті оцінка їх здійснюється за одним з таких методів:

- ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;

- середньозваженої собівартості;

- собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);

- собівартості останніх за часом надходження запасів (ЛІФО);

- за ціною продажу.

Для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають однакове призначення і однакові умови використання, застосовується тільки один з наведених методів. Метод обліку запасів визначається наказом про облікову політику підприємства.

Вартість МШП, переданих в експлуатацію, вилучається зі складу активів (списується з балансу) з подальшою організацією оперативного кількісного обліку таких предметів за місцем експлуатації відповідними особами протягом терміну їх фактичного використання.

Облік МШП

Згідно з п. 11 П(С)БО 16 "Витрати", собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат і наднормативних виробничих витрат.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються:

- прямі матеріальні витрати;

- прямі витрати на оплату праці;

- інші прямі витрати;

- змінні загальновиробничі і постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Бухгалтерський облік МШП

Згідно з Інструкцією №291 "Про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій", МШП обліковуються на рахунку 22 "Малоцінні і швидкозношувані предмети". Аналітичний облік МШП ведеться за видами предметів за однорідними групами, встановленими виходячи з потреб підприємства.

За дебетом рахунка 22 відображаються за первісною вартістю придбані (виготовлені) МШП, за кредитом - за обліковою вартістю відпуск МШП в експлуатацію зі списанням на рахунки обліку витрат, а також списання недостач і втрат від псування таких предметів.

З метою податкового обліку доцільно відкрити на рахунку 22 два субрахунки:

- 221 "МШП виробничого призначення";

- 222 "МШП невиробничого призначення".

Схеми бухгалтерських проведень показані в таблиці, на с. 44.

Відображено такі операції:

придбання МШП вартістю 120 грн з урахуванням ПДВ;

отримання МШП як внеску до статутного фонду на суму 120 грн;

безплатне отримання МШП на суму 120 грн;

передача в експлуатацію МШП вартістю 120 грн з урахуванням ПДВ;

повернення з експлуатації на склад МШП вартістю 50 грн без ПДВ (за ціною можливого використання);

оприбуткування надлишків МШП на суму 100 грн (за результатами інвентаризації);

продаж за 180 грн МШП, придбаних раніше за 120 грн з урахуванням ПДВ;

передача до статутного фонду іншого підприємства МШП за обліковою ціною 100 грн.

Податковий облік МШП

Згідно з пп. 5.4.1 Закону "Про оподаткування прибутку підприємств", витрати платника податків на забезпечення найманих працівників спецодягом, взуттям, обмундируванням, необхідними для виконання професійних обов'язків (згідно з переліком, що встановлюється КМУ), відносяться до складу валових витрат.

Витрати на придбання МШП включаються до складу валових витрат за першою подією, або за моментом оплати, або за моментом отримання МШП. Облік приросту (убутку) балансової вартості МШП ведеться відповідно до п. 5.9 Закону "Про оподаткування прибутку підприємств".


Примітки:

1 Див. "ДК" №10/2001, 19/2001.

<< >>
© 2001
"Дебет-Кредит"
Редакція: debet-kredit@gc.kiev.ua