Нове число  Дебет-Кредит
 
Український бухгалтерський тижневик
#45'2001: Практична бухгалтерія - Практика << >>

Якщо бухгалтер заховав кінці у воду...

Микола ГУСАК, суддя ВГС України

Олександр ДОЛИЧ, юрист


Для того щоб з'ясувати, чи бухгалтер несе відповідальність як службова особа, згідно з Кримінальним кодексом України, Кодексом про адміністративні правопорушення та іншими законами, спочатку треба визначити, чи взагалі він є службовою особою.

Закон України від 16.07.99 р. №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні. Крім того, він визначає права та обов'язки бухгалтерів. У ньому, зокрема, зазначено, що "головний бухгалтер або особа, на яку покладено ведення бухгалтерського обліку підприємства (далі - бухгалтер): забезпечує дотримання на підприємстві встановлених єдиних методологічних засад бухгалтерського обліку, складання і подання у встановлені строки фінансової звітності; організовує контроль за відображенням на рахунках бухгалтерського обліку всіх господарських операцій; бере участь в оформленні матеріалів, пов'язаних з нестачею та відшкодуванням втрат від нестачі, крадіжки і псування активів підприємства; забезпечує перевірку стану бухгалтерського обліку у філіях, представництвах, відділеннях та інших відокремлених підрозділах підприємства".

Крім того, у Положенні про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, зазначається: "керівник підприємства, установи забезпечує фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій, що були проведені, у первинних документах та виконання всіма підрозділами, службами і працівниками правомірних вимог головного бухгалтера щодо порядку оформлення та подання для обліку відомостей і документів.

Керівником підприємства, установи затверджується перелік осіб, які мають право давати дозвіл (підписувати первинні документи) на здійснення господарської операції, пов'язаної з відпуском (витрачанням) грошових коштів і документів, товарно-матеріальних цінностей, нематеріальних активів та іншого майна. Первинні документи підлягають обов'язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов'язкових реквізитів та відповідність господарської операції діючому законодавству, логічна ув'язка окремих показників".

Постає слушне запитання: чи є бухгалтер службовою особою?

Визначення поняття "службова особа" законодавець дає лише в Кримінальному кодексі України, тому посилатимемося саме на нього. У примітці 1 до ст. 364 Кримінального кодексу зазначено: "Службовими особами є особи, які постійно чи тимчасово здійснюють функції представників влади, а також обіймають постійно чи тимчасово на підприємствах, в установах чи організаціях незалежно від форми власності посади, пов'язані з виконанням організаційно-розпорядчих чи адміністративно-господарських обов'язків, або виконують такі обов'язки за спеціальним повноваженням".

На жаль, як старий, так і новий кодекс не дає відповіді на запитання, що саме слід розуміти під "організаційно-розпорядчими чи адміністративно-господарськими обов'язками".

Натомість у пункті 2 Постанови Пленуму Верховного суду України від 07.10.94 р. №12 "Про судову практику в справах про хабарництво" зазначено: "Організаційно-розпорядчі обов'язки - це функції по здійсненню керівництва галуззю промисловості, трудовим колективом, ділянкою роботи, виробничою діяльністю окремих працівників на підприємствах, в установах чи організаціях незалежно від форм власності.

Такі функції, зокрема, виконують керівники міністерств, відомств, державних, колективних чи приватних установ і організацій, їх заступники, керівники структурних підрозділів, керівники ділянками робіт. Адміністративно-господарські обов'язки - це повноваження по управлінню чи розпорядженню державним, колективним чи приватним майном (установлення порядку його зберігання, переробки, реалізації, забезпечення контролю за цими операціями тощо). Такі повноваження у тому чи іншому обсязі є у начальників планово-господарських, постачальних, фінансових відділів і служб, їх заступників...".

У свою чергу, законодавець не дає прямої відповіді на запитання, що слід розуміти під "ділянкою роботи"? Тож з приводу наведених визначень можна висунути декілька припущень. З-поміж фінансових працівників службовими особами є насамперед головні бухгалтери і їх заступники, бухгалтери-ревізори, інспектори, контролери, які здійснюють перевірки як самої установи (її структурних підрозділів), так і інших юридичних осіб.

Що стосується конкретно головних бухгалтерів та осіб, які постійно виконують обов'язки головних бухгалтерів, то коло їх обов'язків визначають перш за все трудова угода, посадова інструкція (затверджена керівником) та безпосередньо розпорядження керівника. Приблизне коло обов'язків головного бухгалтера наведено поруч.

Отже, можна зазначити, що обов'язки головних бухгалтерів та їх заступників є організаційно-розпорядчими та адміністративно-господарськими, тобто ці працівники є службовими особами.

А як щодо інших бухгалтерів? Працівники бухгалтерії, які не є головними бухгалтерами та їхніми заступниками, а лише ведуть підрахунки певних даних або розраховують заробітну плату, зазвичай не маючи підлеглих, для яких їхні вказівки були б обов'язковими, не виконують організаційно-розпорядчих обов'язків. Але це не означає, що вони не є службовими особами, оскільки можуть виконувати адміністративно-господарські обов'язки. Наприклад, здійснювати господарські операції, пов'язані з відпуском (витрачанням) коштів і документів, товарно-матеріальних цінностей, нематеріальних активів та іншого майна.

Тобто вони є бухгалтерами, що виконують певні повноваження як постійно, так і тимчасово (доручення керівника - головного бухгалтера ). Але тут постає інше запитання: якщо бухгалтери виконують певні повноваження тимчасово, то чи є вони службовими особами?

Із тексту Постанови Пленуму Верховного суду України випливає, що особа є посадовою, тобто службовою, не тільки тоді, коли вона виконує відповідні функції чи обов'язки постійно, але й коли виконує їх тимчасово за спеціальним повноваженням за умови, що ці обов'язки чи повноваження покладені на неї у встановленому законом порядку правомочним органом або посадовою особою.

Тож при вирішенні цього питання потрібно встановити правомірність покладених на бухгалтерів тимчасових обов'язків, які за своїм характером є організаційно-розпорядчими чи адміністративно-господарськими.

Оскільки визначення "службова особа" можна поширити на необмежене коло осіб, зазначимо, які бухгалтери не підпадають під це визначення. Так, головний бухгалтер, який веде роботу, не передбачену його трудовою угодою або внутрішнім трудовим розпорядком, тобто яка не є його прямим обов'язком, не може вважатися службовою особою під час виконання цієї роботи. Або, наприклад, бухгалтер веде бухгалтерський облік та звітність, але не додержано важливої умови - немає наказу про зарахування його до штату працівників.

Отже, бухгалтери лише тоді є службовими особами, які мають права і певні обов'язки та несуть відповідальність, характерні для службових осіб, коли виконують організаційно-розпорядчі чи адміністративно-господарські обов'язки, прямо передбачені трудовою угодою.

Кримінальна відповідальність бухгалтера

Визначивши, хто і коли із бухгалтерів є службовою особою, зазначимо, яку відповідальність несуть службові особи. Адже посада бухгалтера передбачає такі дії, неналежне виконання яких неминуче призводить до порушень законодавства. Тому під час виконання своїх обов'язків бухгалтер, перш ніж щось робити, повинен знати, яка відповідальність передбачена за те чи інше порушення норм діючого законодавства.

Розглянемо, яку кримінальну відповідальність можуть нести бухгалтери як службові особи (див. табл. 1). Кримінальна відповідальність службових осіб передбачена Кримінальним кодексом України (ККУ), розділ "Злочини у сфері службової діяльності".

Таблиця 1

Кримінальна відповідальність службових осіб1

Дія Стаття ККУ Міра покарання
Зловживання владою або службовим становищем 364 Виправні роботи до двох років. Арешт до шести місяців. Обмеження волі до трьох років, із позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років
Перевищення влади або службових повноважень 365 Виправні роботи до двох років. Обмеження волі до п'яти років. Позбавлення волі на строк від двох до п'яти років, із позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років
Службове підроблення 366 Штраф до 50 неоподатковуваних мінімумів доходів (850 грн) громадян (далі - н.м.д.г.). Обмеження волі на строк до трьох років з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років
Службова недбалість 367 Штраф 50 - 100 н.м.д.г. (850 - 1700 грн). Виправні роботи на строк до двох років. Обмеження волі на строк до трьох років, з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років.
Одержання хабара 368 Штраф 750 - 1500 н.м.д.г. (12750 - 25500 грн). Позбавлення волі на строк від двох до п'яти років, з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років.
Давання хабара 369 Штраф 200 - 500 н.м.д.г. (3400 - 8500 грн). Обмеження волі на строк від двох до п'яти років
Провокація хабара 370 Обмеження волі на строк до п'яти років або позбавлення волі на строк від двох до п'яти років
Привласнення, розтрата або заволодіння чужим майном шляхом зловживання службовою особою своїм службовим становищем 191, ч. 2 Обмеження волі на строк до п'яти років. Позбавлення волі на той самий строк, з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років
Незаконні дії з документами на переказ, платіжними картками та іншими засобами доступу до банківських рахунків, обладнанням для їх виготовлення 200 Штраф 500 - 1000 н.м.д.г. (8500 - 17000 грн). Позбавлення волі на строк до трьох років
Ухилення від повернення виручки в іноземній валюті 207 Штраф 600 - 1000 н.м.д.г. (10200 - 17000 грн). Виправні роботи до двох років. Обмеження волі на строк до трьох років
Незаконне відкриття або використання за межами України валютних рахунків 208 Штраф 500 - 1000 н.м.д.г. (8500 - 17000 грн). Виправні роботи на строк до двох років. Обмеження волі на строк від двох до чотирьох років, з конфіскацією валютних цінностей на зазначених вище рахунках
Порушення законодавства про бюджетну систему України 210 Штраф 100 - 300 н.м.д.г. (1700 - 5100 грн) . Виправні роботи на строк до двох років. Обмеження волі на строк до трьох років, з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років або без нього
Ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів 212 Штраф 300 - 500 н.м.д.г. (5100 - 8500 грн). Позбавлення права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років
Доведення до банкрутства 219 Штраф 500 - 800 н.м.д.г. (8500 - 13600 грн). Обмеження волі на строк до трьох років, з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років
Приховування стійкої фінансової неспроможності 220 Штраф 2000 - 3000 н.м.д.г. (34000 - 51000 грн). Обмеження волі на строк до двох років, із позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років
Незаконні дії у разі банкрутства 221 Штраф 100 - 500 н.м.д.г. (1700 - 8500 грн). Арешт на строк до трьох місяців з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років
Шахрайство з фінансовими ресурсами 222 Штраф 500 - 1000 н.м.д.г. (8500 - 17000 грн). Обмеження волі на строк до трьох років, з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років
Порушення порядку випуску (емісії) та обігу цінних паперів 223 Штраф до 50 н.м.д.г. (850 грн). Позбавлення права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до п'яти років. Обмеження волі на строк до трьох років
Порушення антимонопольного законодавства 230 Штраф 100 - 200 н.м.д.г. (1700 - 3400 грн). Позбавлення права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до п'яти років. Виправні роботи на строк до двох років
Незаконне збирання з метою використання або використання відомостей, що становлять комерційну таємницю 231 Штраф 200 - 1000 н.м.д.г. (3400 - 17000 грн). Обмеження волі на строк до п'яти років. Позбавлення волі на строк до трьох років
Розголошення комерційної таємниці 232 Штраф 200 - 500 н.м.д.г. (3400 - 8500 грн). Позбавлення права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років. Виправні роботи на строк до двох років, позбавлення волі на той самий строк

1У деяких випадках (зокрема за статтями 208, 212, 219, 220, 221, 222, 223, 231, 369 та 370) серед наведених статей суб'єктом злочину може бути не тільки службова особа.

Адміністративна відповідальність бухгалтера

Крім кримінальної відповідальності, службові особи несуть адміністративну відповідальність, передбачену Кодексом про адміністративні правопорушення (КпАП). Відповідно до ч. 2 ст. 9 КпАП, адміністративна відповідальність за правопорушення, передбачені КпАП, настає, якщо ці порушення за своїм характером не тягнуть за собою, відповідно до чинного законодавства, кримінальної відповідальності.

Статтею 24 КпАП передбачено, що посадові особи (службові особи - прим. авт.) підлягають адміністративній відповідальності за адміністративні правопорушення, пов'язані з недодержанням установлених правил у сфері охорони порядку управління, державного і громадського порядку, природи, здоров'я населення та інших правил, забезпечення виконання яких входить до їх службових обов'язків.

Статтею 24 КпАП передбачено такі види адміністративних стягнень:

1) попередження;

2) штраф;

3) оплатне вилучення предмета, який став знаряддям вчинення або безпосереднім об'єктом адміністративного правопорушення;

4) конфіскація: предмета, який став знаряддям вчинення або безпосереднім об'єктом адміністративного правопорушення; грошей, одержаних внаслідок вчинення адміністративного правопорушення;

5) позбавлення спеціального права, наданого певному громадянинові (права керування транспортними засобами, права полювання);

6) виправні роботи;

7) адміністративний арешт.

До бухгалтерів можуть бути застосовані санкції за порушення, передбачені ст. 155-1, 164-1 і 164-2 КпАП (див. табл. 2).

Таблиця 2

Адміністративна відповідальність посадових осіб

Дія Стаття КпАП Вид адміністративного стягнення
Порушення порядку проведення розрахунків із споживачами 155-1 Штраф на посадових осіб 5 н.м.д.г. (85 грн)
Ухилення від подання декларації про доходи 164-1 Попередження. Штраф 6 - 8 н.м.д.г. (102 - 136 грн)
Порушення законодавства з фінансових питань 164-2 Штраф 8 - 15 н.м.д.г. (136 - 255 грн)

З вищевикладеного випливає, що законодавець чітко не визначив підстави, коли можна вважати особу службовою. Виникла кумедна ситуація: законодавець визначив, як і чим "бити", але, на жаль, не досить чітко - кого саме. Тому бажано внести відповідні доповнення до діючого законодавства у вигляді додаткових роз'яснень до ст. 364 ККУ або навіть прийняти новий закон "Про службових осіб", в якому остаточно визначити, хто і коли є службовою особою.

Що про відповідальність бухгалтера говорять співробітники податкової, читайте на наступній сторінці.


Чим займається головний бухгалтер

  • Керує діяльністю підрозділу, розподіляє обов'язки між працівниками, очолює та контролює їх роботу.
  • Забезпечує виконання покладених на підрозділ завдань щодо організації бухгалтерського обліку господарсько-фінансової діяльності у визначеній сфері управління і контролює дотримання правил його ведення.
  • Здійснює методологічне керівництво бухгалтерським обліком і звітністю у підвідомчих структурах.
  • Керує розробленням та впровадженням заходів щодо дотримання державної та фінансової дисципліни. Організовує облік валютних надходжень, товарно-матеріальних цінностей, зберігання первинних документів, облікових регістрів бухгалтерської звітності та своєчасне подання їх до архіву.
  • Планує та розробляє поточні плани асигнувань на утримання працівників підприємства, складає кошторис витрат на утримання підвідомчих структур та організовує їх фінансування.
  • Забезпечує контроль і відображення на рахунках бухгалтерського обліку господарських операцій, надання оперативної інформації, складання та подавання зведеної бухгалтерської звітності встановленим органам у відповідні терміни.
  • Контролює законність, своєчасність та правильність оформлення документів; використання фонду оплати праці; встановлення посадових окладів; дотримання фінансової дисципліни; правильність нарахування та перерахування податків до Державного бюджету та інших платежів; дотримання встановлених правил проведення інвентаризації грошових, товарно-матеріальних цінностей, основних фондів, розрахунків і платіжних зобов'язань; стягнення у встановлений термін дебіторської та сплачення кредиторської заборгованості.
  • Бере участь у роботі юридичних служб з оформлення матеріалів щодо відшкодування втрат від недостач і крадіжок власності; контролює подання у потрібних випадках матеріалів до слідчих і судових органів.
  • Організовує підвищення кваліфікації керівників та фахівців бухгалтерської служби.
  • Керує працівниками бухгалтерії.

    Про права та обов'язки головних бухгалтерів див. також Постанову Ради Міністрів СРСР від 24 січня 1980 р. №59 "Про заходи з удосконалення організації бухгалтерського обліку і підвищення його ролі у раціональному й економному використанні матеріальних, трудових та фінансових ресурсів", Лист Міністерства фінансів України від 28.04.2001 р. №053-1961 "Про можливості одноособового виконання головним бухгалтером функцій усієї бухгалтерської служби підприємства".

<< >>
© 2001
"Дебет-Кредит"
Редакція: debet-kredit@gc.kiev.ua