Нове число  Дебет-Кредит
  Український бухгалтерський тижневик
#51'2001: Практична бухгалтерія - Податковий облік << >>

Правила примусу

З 1 січня примусове списання податківцями активів платників податків відбуватиметься по-новому: за Законом №2181. Тож потрібно знати, що відбувається на всіх стадіях процедури погашення податкового боргу, аж до кінцевого етапу - продажу активів платників податків.

Максим ВОЙЦЕХОВСЬКИЙ,
юрист АФ "Дебет-Кредит Консалтинг"


  • Як відбувається стягнення
  • Що пишуть у податковому повідомленні

    З 1 січня 2002 р. набирає чинності головна для платників податків, та й для податкових органів, стаття 10 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000 р. №2181 (далі - Закон №2181) - "Продаж активів, що перебувають у податковій заставі". Чому головна?

    Тому що цей закон регулює порядок погашення податкових зобов'язань, який складається з кількох стадій, і саме стаття 10 регулює завершальну стадію, завдяки якій податкові органи отримують те, для чого й придумана вся ця процедура, - кошти.

    Мета цієї та наступних публікацій - показати послідовність усіх необхідних стадій процедури погашення податкового боргу юридичних та фізичних осіб за Законом №2181, аж до кінцевого етапу - продажу активів платників податків. Насамперед звернемо увагу , ясна річ, на особливо важливі та спірні моменти.

    Враховуючи спільну дію Закону №2181 та Указу Президента України від 04.03.98 р. №167/98 "Про заходи щодо підвищення відповідальності за розрахунки з бюджетами та державними цільовими фондами", також розглянемо особливості дії процедури погашення податкової заборгованості в перехідний період - до 01.01.2002 р.

Закон №2181 передбачає для податкових органів можливість вживати заходів для погашення податкового боргу без судового втручання, тобто наділяє їх правом примусового, без згоди платника податків, стягнення активів останнього. Примусове стягнення майна платників податків для погашення податкового боргу існувало і до прийняття Закону №2181 і регулювалося кількома основними нормативними актами: Декретом КМУ від 21.01.93 р. №8-93 "Про стягнення не внесених у строк податків і неподаткових платежів" (далі - Декрет №8-93), Указом Президента України від 04.03.98 р. №167/98 "Про заходи щодо підвищення відповідальності за розрахунки з бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Указ №167) та окремими нормами Закону України від 04.12.90 р. №509-XII "Про державну податкову службу в Україні". На виконання цих актів прийняли значну кількість "допоміжних" підзаконних актів, але це не пішло на користь ні платникам податків, ні контролюючим органам.

Закон №2181, спеціально прийнятий з метою систематизувати всю процедуру погашення податкової заборгованості, є основоположним в цій сфері і досить чітко описує всі необхідні стадії погашення. Нагадаємо, що у своїй більшій частині він вступив у дію з 1 квітня 2001 р. Отже, з цієї дати повністю втратили чинність Декрет КМУ №8-93 та окремі норми Закону №509, а Указ №167, як зазначено у п. 19.2 Закону №2181, втрачатиме чинність поступово: в день вступу в дію відповідних положень Закону №2181 (деякі статті та пункти цього закону діють з 1 жовтня 2001 р., деякі - наберуть чинності з 1 січня 2002 р.).

Спочатку був... підпункт 3.1.1

Закон №2181 передбачає можливість погашення податкового боргу за рахунок активів платника самим податковим органом і без згоди платника, але з дотриманням належних процедур. Тож відразу розвіємо оманливі уявлення, які зустрічаються і в бухгалтерській пресі, про те, що згідно із Законом №2181 стягнути активи платника податків (у т. ч. юридичної особи), без його згоди можна виключно за рішенням суду. При цьому посилаються на п. 3.1 (підстави для примусового стягнення активів платника податків) Закону №2181, який разом з більшістю статей Закону №2181 набрав чинності з 1 квітня 2001 р.

Відповідно до пп. 3.1.1 цього пункту: "Активи платника податків можуть бути примусово стягнені в рахунок погашення його податкових зобов'язань виключно за рішенням суду (арбітражного суду). В інших випадках платники податків самостійно визначають черговість та форми задоволення претензій кредиторів за рахунок активів, вільних від заставних зобов'язань забезпечення боргу. У разі якщо такого платника податків визнано банкрутом, черговість задоволення претензій кредиторів визначається законодавством про банкрутство".

При початковому ознайомленні з Законом №2181 цей пункт вселяв оптимізм. Дійсно, були підстави радіти: з набранням чинності Законом №2181 стягнути майно платника податків (у т. ч. і кошти на рахунку) можна лише на підставі судового рішення. А отже, жодного безспірного стягнення, продажу майна у податковій заставі. Але такий висновок був би слушним, якби в ст. 1 не містилося визначення терміна "примусове стягнення". Наявність його означає, що цей термін у Законі №2181 потрібно розуміти виключно так, як він у ньому наводиться. Відповідно до статті 1, примусове стягнення це - звернення стягнення на активи платника у рахунок погашення його податкового боргу, без попереднього узгодження його суми таким платником.

При повторному прочитанні підпункту 3.1.1 підставимо замість терміна "примусове стягнення" його значення відповідно до ст.1 Закону №2181 і дійдемо висновку, що в підпункті 3.1.1 йдеться про виключно судовий порядок стягнення активів платника у рахунок погашення його податкового зобов'язання, сума якого не була узгоджена. Момент узгодженості в даному випадку дуже важливий.

Адже, якщо податкова застосує стягнення на активи платника без дотримання процедури попереднього узгодження суми податкового зобов'язання та поза судовою процедурою, то це буде прямо суперечити підпункту 3.1.1 Закону №2181, а отже, відповідні дії податкових органів будуть неправомірними. Водночас узгоджені суми податковий орган може стягнути в позасудовому порядку. Фактично підпункт 3.1.1 говорить про те, що застосувати стягнення на активи платника (у тому числі на кошти на розрахунковому рахунку) в рахунок погашення податкового боргу податкові органи можуть лише за узгодженими податковими зобов'язаннями.

Узгодження податкового зобов'язання - це окрема стадія процесу погашення податкового боргу. Згідно із Законом №2181 такий процес, без наявності факту узгодження податкового зобов'язання, розпочинатися не може. Нижче ми докладно проаналізуємо випадки, коли відбувається узгодження, але, забігаючи наперед, зазначимо: поняття "узгодження" в розумінні Закону №2181 також умовне, оскільки податкове зобов'язання може бути узгоджене, хоча платник податків не погоджується з відповідними сумами, навіть більше того - оскаржує їх у суді. Та, попри це, податкові органи на підставі факту формального узгодження мають право застосовувати заходи для погашення податкової заборгованості. А наявність факту узгодження означає, що стягнення таких сум не є примусовим у розумінні Закону №2181, отже, може бути здійснене без судового рішення.

Узгодження податкового зобов'язання

Випадки, коли податкове зобов'язання вважається узгодженим, наводяться у ст. 5 Закону №2181. Це:

- самостійне узгодження шляхом подання податкової декларації (п. 5.1);

- узгодження при отриманні платником податків податкового повідомлення (п. 6.1), крім випадків початку процедури адміністративного оскарження (п. 5.2.1);

- закінчення процедури адміністративного оскарження (п. 5.2.4).

Розглянемо ці випадки послідовно.

Самостійне узгодження шляхом подання податкової декларації

Сума податкових зобов'язань, яку платник відобразив у податковій декларації, поданій у строки, передбачені ст. 4 Закону №2181, вважатиметься такою, яка не оспорюється платником податків, а отже, узгодженою ним.

Узгодження при отриманні податкового повідомлення

Визначення податкового повідомлення міститься у п. 1.9 Закону №2181, відповідно до якого це - "письмове повідомлення контролюючого органу про обов'язок платника податків сплатити суму податкового зобов'язання, яка визначається контролюючим органом у випадках, передбачених цим Законом". Підпунктом 4.2.2 Закону №2181 передбачено такі випадки визначення суми податкового зобов'язання контролюючим органом:

а) платник податків не подає у встановлені строки податкову декларацію;

б) дані документальних перевірок результатів діяльності платника свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях;

в) контролюючий орган виявляє арифметичні або методологічні помилки у поданій платником податковій декларації, які призвели до заниження або завищення суми податкового зобов'язання;

г) згідно з законами з питань оподаткування відповідальним за нарахування окремого податку або збору (обов'язкового платежу) є контролюючий орган.

Крім того, податкове повідомлення надсилається у разі якщо податковий орган розраховує податкове зобов'язання за непрямими методами відповідно до п. 4.3 Закону №2181 (п. 4.3 набирає чинності з 01.01.2002 р.).

Тільки шляхом надсилання податкових повідомлень можуть бути узгоджені донараховані контролюючим органом суми податків, зборів (обов'язкових платежів) та штрафних санкцій. Тому надсилання будь-яких вимог про сплату таких сум без попереднього узгодження через податкові повідомлення є неправомірним.

Пеня не потребує узгодження, її сума не зазначається в податковому повідомленні, а вказується вже в податковій вимозі.

Порядок та умови надсилання податкових повідомлень регулюються в ст. 6 Закону №2181, яка, відповідно до п. 19.1 цього закону, вступила в дію з 01.10.2001 р. Це означає, що:

l саме з цієї дати контролюючі органи отримали право надсилати податкові повідомлення;

l податкові зобов'язання, узгодження яких за Законом №2181 передбачається за податковими повідомленнями, можуть бути узгоджені не раніше 01.10.2001 р. Доти вони вважатимуться неузгодженими і стосовно них не можна застосовувати жодних заходів впливу (податкова застава, стягнення, нарахування пені тощо);

l до 01.10.2001 р. сума податкового зобов'язання могла бути узгоджена виключно за поданою податковою декларацією.

Ми переконані, що саме так має бути згідно із Законом №2181, хоча ДПА у Роз'ясненні з проблемних питань, які виникають під час реалізації Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 11.06.2001 р. №19-1318 демонструє протилежну думку. У цьому роз'ясненні зазначається, що до 01.10.2001 р. узгодження можна було проводити шляхом надсилання рішення податкового органу про застосування та стягнення сум штрафних санкцій, донарахованих сум податків, зборів (обов'язкових платежів) та пені за порушення податкового та іншого законодавства. Ми вже висловлювали свою думку з цього приводу (див. матеріал Степана Ревича у "ДК" № 31).

З метою впровадження ст. 6 Закону №2181 наказом ДПА від 21.10.2001 р. №253 затверджено Порядок направлення органами державної податкової служби України податкових повідомлень платникам податків1. Податкове повідомлення складається щодо кожного окремого податку, збору (обов'язкового платежу). Якщо згідно із законами з питань оподаткування передбачено кілька строків сплати нарахованого податковим органом податкового зобов'язання, то суми, які необхідно сплатити, та відповідні терміни сплати проставляються в окремих рядках податкового повідомлення.

Податкове повідомлення має містити повну суму податкового зобов'язання, нараховану платнику податків за актом документальної перевірки та штрафних санкцій за їх наявності та визначену у відповідному рішенні контролюючого органу або розраховану в інших документах, передбачених чинним законодавством. Якщо рішення контролюючого органу містить розраховану суму податкового зобов'язання за декількома податками, то податковий орган складає відповідну кількість податкових повідомлень.

До податкового повідомлення додається розрахунок податкового зобов'язання (штрафних (фінансових) санкцій), якщо надання такого розрахунку передбачено чинним законодавством.

Податкове зобов'язання вважається узгодженим у момент отримання податкового повідомлення (підпункт 5.2.1 Закону №2181) (цей момент можна чітко визначити на підставі підпункту 6.2.4 Закону №2181). Але якщо платник податків порушує процедуру адміністративного оскарження, тобто в 10-денний термін після отримання податкового повідомлення звертається до контролюючого органу з відповідною скаргою, то оскаржувана сума податкового зобов'язання вважається неузгодженою. Подальше узгодження такої суми можливе у зв'язку із закінченням процедури адміністративного оскарження відповідно до підпункту 5.2.4 Закону №2181, що розглядатиметься нижче.

Якщо ж платник не оскаржив податкове повідомлення, сума податкового зобов'язання вважатиметься узгодженою і, відповідно до підпункту 5.3.2 Закону №2181, платник зобов'язаний самостійно погасити таку суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом десяти календарних днів, наступних за днем одержання податкового повідомлення.

Приклад. 12.10.2001 р. податковий орган надіслав платнику податків листом з повідомленням про вручення податкове повідомлення про донараховану суму податкових зобов'язань у зв'язку з порушенням податкового законодавства. Платник отримав його 15.10.01 р. Якщо до 25.10.01 р. він не звернеться до податкового органу зі скаргою на донарахування суми податкового зобов'язання, то така сума вважатиметься узгодженою з 15.10.01 р. Якщо ж подасть скаргу, то тим самим порушується процедура адміністративного оскарження, а сума податкового зобов'язання вважатиметься неузгодженою.

Закінчення процедури адміністративного оскарження

У підпункті 5.2.4 Закону №2181 наводиться вичерпний перелік випадків, коли закінчується процедура адміністративного оскарження, а саме:

- останнім днем строку, передбаченого підпунктом 5.2.2 для подання заяви про перегляд рішення контролюючого органу, у разі коли така заява не була подана у зазначений строк (випадок 1);

- днем отримання платником податків рішення контролюючого органу про повне задоволення скарги, викладеної у заяві (випадок 2);

- днем отримання платником податків рішення контролюючого органу, що не підлягає подальшому адміністративному оскарженню (випадок 3);

- днем порушення судом (арбітражним судом) провадження у справі за позовом платника податків щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу (випадок 4).

Випадок 1. Процедура адміноскарження закінчується останнім днем строку, передбаченого для подання заяви про перегляд рішення контролюючого органу.

У цьому випадку йдеться про строк оскарження рішення контролюючого органу. Відповідно до підпункту 5.2.1, скарга повинна бути подана контролюючому органу протягом десяти календарних днів, наступних за днем отримання платником податкового повідомлення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується. Такий же строк застосовується і для подальшого оскарження відмови до контролюючого органу вищого рівня.

Якщо відповідно до закону контролюючий орган самостійно визначає податкове зобов'язання платника податків за причинами, не пов'язаними із порушенням податкового законодавства, такий платник має право на адміністративне оскарження рішень контролюючого органу протягом тридцяти календарних днів з дня отримання податкового повідомлення або відповіді контролюючого органу на скаргу.

Отже, якщо при адміністративному оскарженні платник податків пропускає зазначені вище строки, податкове зобов'язання вважатиметься узгодженим.

Приклад. Продовжуючи попередній приклад, припустімо, що 23.10.01 р. платник податків подав скаргу до податкового органу і 09.11.2001 р. отримав лист з відповіддю. Якщо він не оскаржив до 19.11.2001 р. відповідь податкового органу, податкове зобов'язання вважатиметься узгодженим 19.11.2001 р. Якщо ж вчасно подав скаргу, сума податкового зобов'язання й надалі вважатиметься неузгодженою.

Випадок 2. Процедура адміноскарження закінчується днем отримання рішення контролюючого органу про повне задоволення скарги, викладеної у заяві.

Повне задоволення податковим органом скарги платника податків означатиме, що узгоджена сума податкового зобов'язання дорівнює нулю, а отже, платник не має податкового боргу (в цій частині), тож будь-які заходи стягнення не застосовуються.

Випадок 3. Процедура адміноскарження закінчується днем отримання платником податків рішення контролюючого органу, що не підлягає подальшому адміністративному оскарженню.

Відповідно до п. 5.2 Закону №2181, не підлягає подальшому адміністративному оскарженню рішення вищого (центрального) органу контролюючого органу стосовно скарги платника податків.

Такими органами, залежно від того, які податкові зобов'язання оскаржуються, є Державна податкова адміністрація України, Пенсійний фонд України, Державний митний комітет України, Фонд соціального страхування з тимчасової втрати працездатності (як правонаступник Фонду соціального страхування).

Рішення цих органів можна оскаржити виключно в судовому порядку.

Це - перший приклад умовності "узгодженості" податкового зобов'язання: ви не згодні з рішенням вищого органу контролюючого органу, але зобов'язання вважатиметься узгодженим вами за самим фактом отримання відмови цього органу в задоволенні ваших вимог. А отже, є підстави застосовувати стягнення податковими органами на його активи і, як ми вже зазначали вище, це не вважатиметься примусовим стягненням у розумінні Закону №2181.

Приклад. Дотримуючись усіх строків, платник податків звернувся зі скаргою до ДПА України і 26.12.2001 р. отримав відмову (часткову відмову) у задоволенні скарги. У цьому разі податкове зобов'язання, незважаючи на будь-які подальші дії, вважатиметься узгодженим саме 26.12.2001 р.

Випадок 4. Процедура адміноскарження закінчується днем порушення судом (арбітражним судом) провадження у справі за позовом платника податків щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу.

Другий приклад ще яскравіше підтверджує умовність "узгодженості" податкового зобов'язання: на стадії адміністративного оскарження платник звертається до суду (арбітражного суду) про визнання недійсним рішення контролюючого органу про донарахування податкових зобов'язань (фактично оспорює його), і - увага: в день порушення справи судом сума оспорюваного податкового зобов'язання вважатиметься узгодженою. Тобто під час судового розгляду спору податкові органи вже мають право застосовувати стягнення на активи платника податків у рахунок погашення оспорюваної суми. І якщо все ж таки справу виграє платник, а податкові органи вже застосували стягнення, йому ж (платнику) доведеться вимагати повернення своїх активів, і не виключено, що в судовому порядку. Така от філософія.

Приклад. 19.11.2001 р. платник податків звернувся зі скаргою до податкового органу у зв'язку з отриманням податкового повідомлення. А 23.11.2001 р. звернувся в господарський суд про визнання недійсним рішення податкової інспекції про донарахування сум податкового зобов'язання та штрафних санкцій. 28.11.2001 р. господарський суд прийняв ухвалу про порушення справи. Про порушення господарським судом справи платник податків повинен повідомити податковий орган. З 28.11.2001 р. сума податкового зобов'язання, в частині якої суд порушив справу, вважається узгодженою.

Погашення узгодженого ПЗ

Після того як узгоджено податкове зобов'язання, починається перебіг строків для сплати (погашення) узгодженої суми. Зазначені строки встановлені у п. 5.3 Закону №2181 і залежать від того, як відбулось узгодження:

- якщо шляхом подання податкової декларації - погашення слід здійснити протягом десяти календарних днів з дня її подання;

- якщо шляхом податкового повідомлення - сплата повинна бути здійснена протягом десяти календарних днів з дня отримання податкового повідомлення про нарахування податкового зобов'язання. У разі коли відповідно до закону контролюючий орган самостійно визначає податкове зобов'язання платника податків з причин, не пов'язаних із порушенням податкового законодавства, платник зобов'язаний сплатити нараховану суму податкового зобов'язання у строки, визначені у законі з відповідного податку;

- якщо у зв'язку із закінченням процедури адміністративного оскарження - сплата узгодженої суми повинна бути здійснена протягом десяти календарних днів, наступних за днем такого узгодження.


Примітки:

1 Форми і порядок направлення податкових повідомлень іншими контролюючими органами їхніми внутрішніми нормативними актами на сьогодні не визначені. Форма і порядок направлення податкового повідомлення про сплату збору на обов'язкове державне пенсійне страхування визначені в Інструкції про порядок обчислення і сплати підприємствами, установами, організаціями та громадянами збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, інших платежів, а також обліку їх надходження до Пенсійного фонду України, затвердженій постановою правління ПФУ від 19.10.2001 р. №16-6.


Як відбувається стягнення

Для досягнення податковим органом кінцевої мети, тобто отримання коштів у рахунок погашення податкового боргу, обов'язково слід пройти такі стадії:

1. Узгодження суми податкового зобов'язання.

2. Порушення строку погашення узгодженої суми податкового

зобов'язання.

3. Податкова застава.

4. Податкові вимоги.

5. Продаж активів, що перебувають в податковій заставі.

Саме в такому порядку вони і виникають. У статті ми розглянемо кожну з них*.


*Процедура погашення податкового боргу платників податків, стосовно яких порушено справу про банкрутство, визначається згідно з нормами Закону України "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом", без застосування норм Закону №2181.

Вживати заходів з погашення податкового боргу, зокрема застосовувати стягнення на активи платника податків, мають право виключно податкові органи, у тому числі за податками і зборами, які, відповідно до п. 2.1 Закону №2181, підконтрольні іншим контролюючим органам.

Такими контролюючими органами є митні органи, установи Пенсійного фонду України, Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності (останні як правонаступники Фонду соцстраху України). Ці контролюючі органи мають право лише проводити процедури узгодження підконтрольних їм податкових зобов'язань, а для вжиття подальших заходів погашення звертаються до податкових органів (про це - див. нижче). Хоча такі контролюючі органи не позбавлені права стягувати заборгованість за платежами, які їм підконтрольні, в судовому порядку (див. лист ДПА від 29.08.2001 р. №6109/5/24-1116).


Що пишуть у податковому повідомленні

Згідно з п. 6.1 Закону №2181, у податковому повідомленні зазначаються:

  • підстава для нарахування податкового зобов'язання;
  • посилання на норму податкового закону, відповідно до якої розраховано або перераховано податкові зобов'язання;
  • сума податку чи збору (обов'язкового платежу), належного до сплати, та штрафних санкцій за їх наявності;
  • граничні строки їх погашення;
  • попередження про наслідки їх несплати в установлений строк та граничні строки, передбачені законом для оскарження нарахованого податкового зобов'язання (штрафних санкцій за їх наявності).

    Анонс

    У наступному числі "ДК" - продовження статті Максима Войцеховского. Ви дізнаєтеся:

  • Коли виникає податкова застава
  • Чим різняться положення Указу №167 і Закону №2181 стосовно податкової застави
  • Порядок та умови надсилання податкових вимог
  • Як продаються активи платника податку, що перебувають у податковій заставі
<< >>
© 2001
"Дебет-Кредит"
Редакція: debet-kredit@gc.kiev.ua