Нове число Дебет-Кредит
Українською Украинский бухгалтерский еженедельник
#23'2003: Школа бухгалтера << >>

Содержание урока - Все уроки школы - Цей урок українською

Школа бухгалтера. Урок 38 (июнь 2003)

Бухгалтерский учет

Автоуслуги: Учет и налогообложение

Продолжение. Начало см. в "Школе бухгалтера" №№ 5, 7, 10, 13, 16, 19 за 2003 год


В процессе деятельности АТП, одной из основных статей затрат являются расходы на ГСМ. Их учет, а в частности, списание является самой сложной задачей, поскольку есть множество нормативов, которые регулируют порядок списания ГСМ. Освоить процедуру правильного списания ГСМ, с учетом фактических данных и действующих нормативов, поможет вам нижеприведенный материал.

Учет топлива и ГСМ

Продолжаем рассмотрение бухгалтерского и налогового учета приобретения ГСМ, начатое в предыдущем номере.

1.2. Бухгалтерский и налоговый учет приобретения топлива

Наличие и движение топлива в бухучете отражается на субсчете 203 "Топливо". Поскольку автотранспортные предприятия (далее АТП) используют в своей деятельности различные виды топлива и, как правило, имеют несколько специально оборудованных мест его хранения, возникает необходимость в открытии по субсчету 203 субсчетов второго и даже третьего порядка. Например, субсчет 2031 "Бензин АИ-95", 2032 "Дизельное топливо" и так далее по видам топлива. Для учета топлива в местах хранения открываются субсчета третьего порядка - субсчет 20311 "Бензин АИ-95 на складе", субсчет 20312 "Бензин АИ-95 в автозаправщиках", субсчет 20313 "Бензин АИ-95 в баках автомобилей" и так далее по всем имеющимся местам хранения топлива.

Аналогичные субсчета могут быть открыты по всем имеющимся видам топлива, если это необходимо для целей учета и соответствует требованиям учетной политики предприятия. Еще большая детализация и открытие, например, по субсчету 20313 субсчетов четвертого порядка (по каждому автомобилю отдельно) не всегда дает положительные результаты для целей учета. Вопрос об использовании такой детализации в учете на каждом конкретном АТП решается руководителем и главным бухгалтером (если они наделены такими полномочиями) с учетом специфики АТП, количества используемых автомобилей, объемов оказываемых услуг и прочего.

Например, АТП, осуществило приобретение дизельного топлива по безналичному расчету у оптового поставщика на сумму 600,00 грн. в т.ч. НДС 1 .Работником было осуществлено приобретения топлива (АИ-95) на АЗС за счет полученных подотчет денежных средств на сумму 120,00 грн., в т.ч. НДС,. Приобретение топлива в бухучете отражается следующими проводками (см. таблицу 1):


1 Хотим заметить, что некоторые нефтепродукты (в т.ч. - дизтопливо)облагается акцизным сбором (который входит в цену приобретения) согласно Закону № 313/96.

Таблица 1

п/п Хозяйственная операция Корреспонденция счетов Сумма

грн.

Налоговый учет
Дт Кт ВД ВР
1 Поступило на склад от поставщика дизтопливо. 20321 631 500 - 500
2 Отражена сумма налогового кредита по НДС в соответствии с данными, указанными в полученной от поставщика налоговой накладной. 641 631 100 - -
3 Перечислены денежные средства поставщику в оплату полученного от него дизтоплива. 631 311 600 - -
4 Работнику предприятия (водителю) выданы денежные средства в подотчет на приобретение бензина в процессе осуществления перевозки груза. 372 301 120 - -
5 На основании авансового отчета водителя, оприходован бензин, приобретенный им за наличный расчет. 20313 372 100 - 100
6 Отражен налоговый кредит по чекам, приложенным к авансовому отчету водителя на сумму 20 грн. 641 372 20 - -

В налоговом учете сумма расходов на приобретение ГСМ для дальнейшего их использования в собственной хозяйственной деятельности, включается в состав валовых расходов на основании требований пп. 5.2.1 п. 5.1 ст. 5 Закона о прибыли за исключением топлива, приобретенного для легковых автомобилей не занятых в основном производстве (предоставление автоуслуг). Особенности отражения в налоговом учете ГСМ, приобретенных для легкового автотранспорта будут рассмотрены в следующем номере "Школы бухгалтера".

1.3 Особенности налогообложения топлива, приобретенного водителем у нерезидентов

Зачастую, при осуществлении международных перевозок, в пути следования водителям приходится приобретать топливо не только на территории Украины, но и за рубежом. Стоимость топлива при этом включается в состав валовых расходов на основании первичных документов, приложенных к авансовому отчету водителя. А как быть с НДС? Нужно ли начислять и уплачивать "ввозной" НДС на стоимость приобретенного топлива? Согласно п.п. 3.1.2 Закона об НДС, операции по ввозу товаров на таможенную территорию Украины и получению работ (услуг), предоставляемых нерезидентами для их использования на таможенной территории Украины, являются объектом обложения НДС.

Отсюда следует, что на стоимость топлива, которое было приобретено за таможенной территорией Украины и осталось в баке автомашины неизрасходованным на дату пересечения границы Украины, предприятию необходимо начислить и уплатить налоговое обязательство по НДС. При этом налоговый кредит на исчисленную сумму НДС отсутствует, поскольку остаток бензина, как правило, на таможне в момент пересечения границы Украины не декларируется. Однако для обязательного начисления налоговых обязательств по НДС необходимо выполнение следующего условия - использования ввезенных товаров (услуг) на таможенной территории Украины. Если в баке автомобиля находилось топливо, приобретенное как на территории Украины, так и за её пределами, то практически невозможно определить, какое количество топлива было использовано за рубежом, а какое на территории Украины.

Учитывая все вышесказанное, рекомендуем, в случае превышения остатка бензина или дизтоплива в баках автомобилей при въезде их на таможенную территорию Украины над остатком, который был при выезде с территории Украины, полученную разницу (превышение) "обложить" 20 % НДС, не дожидаясь налоговой проверки (п.п. 3.1.2 Закона об НДС) 2 . Возникает вопрос, а как определить разницу в остатках ГСМ в баках автомобиля в момент выезда и въезда на таможенную территорию Украины? Получается, что только расчетным путем, используя данные об остатках ГСМ в баках автомобиля в момент выезда его с автотранспортного предприятия и возвращения, общего пробега автомобиля по данному рейсу, в том числе по территории иностранного государства и норм расхода ГСМ.


2 При этом принимается за условие, что ГСМ находившиеся в баках автомобиля в момент его выезда за приделы таможенной территории Украины, за пределами этой территории не используются, поэтому вычитаются из остатков ГСМ, находящихся в баках автомобиля при его возвращении на таможенную территорию Украины.

2. Списание ГСМ

Учет расхода ГСМ осуществляется на основании данных путевых листов. Списание топлива производится в соответствии с Нормами № 43.

2.1. Виды норм расхода ГСМ и их применение

Согласно общим положениям Норм № 43:

Нормирование расходов топлива - это установление допустимой меры его потребления в определенных условиях эксплуатации автомобиля, для чего применяются базовые линейные нормы, установленные по моделям (модификациям) автомобилей, и система нормативов и корректировочных коэффициентов, которые позволяют учитывать выполняемую транспортную работу, климатические, дорожные и другие условия эксплуатации.

На сегодняшний день, существуют следующие нормы расхода ГСМ (см. таблицу 2).

Таблица 2

№ п/п Вид нормы расхода ГСМ Примечания
1 Базовая линейная норма Устанавливается 3 на пробег автомобиля (на 100 км): для грузовых автомобилей (за исключением самосвалов) - в снаряженном состоянии, и для легковых автомобилей и автобусов (полная масса которых не превышает 3,5 т) и самосвалов - с половинной нагрузкой, для автобусов (полная масса которых превышает 3,5 т) - с полной нагрузкой, для грузопассажирских автомобилей - в снаряженном состоянии с половиной массы пассажиров.
2 Норма на выполнение транспортной работы Учитывает дополнительные расходы топлива при движении автомобиля с грузом - на 100 тонно-километров (т-км). Применяется для бортовых грузовых автомобилей и седельных тягачей в составе автопоездов, автомобилей- фургонов и грузопассажирских автомобилей, выполняющих работу, которая учитывается в тонно-километрах.
3 Норма на одну тонну снаряженной массы Учитывает дополнительные расходы топлива при изменении снаряженной массы автомобиля, прицепа или полуприцепа. Применяется при расчетах линейной нормы расхода топлива при изменении снаряженной массы автомобиля относительно снаряженной массы базового автомобиля, при расчетах линейной нормы автопоездов и т. д.
4 Норма на поездку с грузом Применяется для автомобилей - самосвалов и автопоездов с самосвальными кузовами и учитывает увеличение расходов топлива, связанное с маневрированием и выполнением операций погрузки и разгрузки (на одну поездку).
5 Норма на пробег при выполнении специальной работы Устанавливается на пробег автомобиля (на 100 км). Применяется для специальных и специализированных, автомобилей, выполняющих специальные работы во время движения (снегоочистители, поливо-моечные и т. д.)
6 Норма на работу специального оборудования, установленного на автомобилях Применяется для специальных и специализированных автомобилей, выполняющих специальные работы во время стоянки (автокраны, компрессорные, бурильные установки и т. д.) в литрах на час работы оборудования или в литрах на одну технологическую операцию.
7 Норма на работу независимого обогревателя Устанавливается на один час работы независимого обогревателя. Применяется для автомобилей, оборудованных независимыми обогревателями. Пользование обогревателями допускается при температуре окружающей среды от 0 °С до + 10 °С - до 50 % продолжительности работы автомобиля на линии, при температуре ниже 0 °С - от 50 до 100 % продолжительности работы автомобиля.


3 Более подробно с базовыми линейными нормами по типам автомобилей можно ознакомиться в документе "Нормы расходов ГСМ № 43" .

Для моделей и модификаций автомобилей , которые отличаются от базовой модели, не являются серийными, для новых моделей и моделей оригинальной конструкции, не вошедших в приложение А и Б Нормы № 43, рассчитываются в соответствии с п. 2 указанного документа. Нормы № 43 применяются ко всем видам автотранспортных машин (грузовым, легковым, автобусам).

Учет дорожных, климатических и других эксплуатационных факторов проводится при помощи ряда поправочных коэффициентов, приведенных в форме процентов повышения или снижения базового значения нормы. Право установления конкретных величин коэффициентов в регламентированных пределах и срок их действия предоставляется руководителям предприятий и утверждается приказом по предприятию.

Нормы расхода горючего повышаются (см. таблицу 3) или понижаются (см. таблицу 4) в следующих условиях:

Таблица 3

№ п/п Условие Примечание
1 В зимних условиях 4 В зависимости от фактической температуры: от О °С до -10 °С - до 5 % надбавка; от 10 °С до -20 °С - от 5 % до 10 % надбавка; от 20 °С и ниже - от 10 % до 15 % надбавка.
2 При работе в горной местности В зависимости от высоты над уровнем моря: от 500 до 1500 метров до 5%; от 1501 до 2000 метров до 10%.
3 При работе со сложным дорожным планом До 10% к плановому расходу
4 Работа в условиях города: В зависимости от численности населения: с населением до 0,5 млн. чел. - 5 %; с населением от 0,5 до 1 млн. чел. - 10 %; с населением более 1 млн. чел. - до 15 %.
5 При работе, которая требует частых технологических остановок Работы, связанные с погрузкой и разгрузкой, посадкой и высадкой пассажиров и т. д. (в среднем более чем одна остановка на один километр пробега - маршрутные автобусы, обслуживание почтовых ящиков, инкассация денег, обслуживание больных, инвалидов и т. д.) - до 10 %.
6 При выполнении работ, требующих пониженных скоростей При понижении скорости до 20 км/ч в удовлетворительных дорожных условиях (перевозка крупногабаритных, взрывоопасных, стеклянных, хрупких и т. д. грузов, при выполнении сельскохозяйственных работ, движение в колоннах и т. д.) - до 10 %.
7 Работа в сверхтяжелых дорожных условиях в период сезонного бездорожья, снежных или песчаных заносов, паводков и других стихийных бедствий - 35 %.
8 При пробеге первой тысячи километров Это относится к новым и вышедшим из капитального ремонта автомобилям - до 10 %.
9 При учебной езде До 15 %.
10 При почасовой работе Для грузовых автомобилей (кроме самосвалов) и грузопассажирских, или их постоянная работа как технологического транспорта, или грузовых таксомоторов - до 10 %.
11 Для автомобилей, эксплуатируемых более 8 лет до 5 %.


4 Зимнее время считается с 15 октября по 15 апреля.

Таблица 4

№ п/п Условие Примечание
1 Работа за пределами пригородной зоны В зависимости от покрытия дорог: на дорогах из цементобетона, асфальтобетона, брусчатки, мозаики - до 15 %; на дорогах из битумоминеральной смеси, дегтебетона, щебня (гравия) - до 5 %
2 Эксплуатация городских автобусов не на постоянных маршрутах Работающих в режиме на "заказ" или с другой целью - до 10 %

В случае применения одновременно нескольких корректировочных коэффициентов рассчитывается суммарный коэффициент корректировки, который равен сумме этих надбавок (уменьшающие корректировочные коэффициенты вычитаются): Кс = К1 5 + К2 + К3 +…+ Кn.


5 Хотя в расчете и указывается коэффициент, фактически используется процентная надбавка, которая в дальнейшем, при определении нормативного расхода топлива, переводится в коэффициент путем умножения на 0,01.

Например, автомобилю за работу в горной местности увеличили расход топлива на 5 % (надбавка (К1) равна 5%), а за работу в зимнее время еще на 13 % (надбавка (К2) равна 13%). Исходя из этого Кс = 5% +13% = 18%.

Кроме нормативных расходов топлива, разрешается дополнительное его потребление:

1. На внутри гаражные разъезды и технические потребности (технические осмотры, регулировочные работы, приработка деталей двигателей и автомобиля после ремонта и т. п.) - не более 1 % от общего количества топлива, потребленного предприятием;

2. Не более 10 л топлива в месяц на один газобаллонный (газодизельный) автомобиль для его запуска в холодное время года (температура окружающей среды ниже 0 °С). Указанная надбавка не применяется при эксплуатации газобаллонных (газодизельных) автомобилей на жидком топливе;

3. При длительных простоях автомобилей под погрузкой \разгрузкой в пунктах, где по условиям пожарной безопасности запрещено выключать двигатель (нефтебазы, специальные склады и т. п.), а также при длительных простоях автомобилей в зимнее и холодное время года с работающим двигателем (ожидание больных, инвалидов, клиентов, ночлег в дорожных условиях и т. п.) или при перевозке специальных грузов, которые нуждаются в постоянном обогреве салона (кузова) автомобиля, разрешается дополнительное потребление топлива из расчета: один час простоя соответствует расходу топлива по линейной норме на 5 км пробега автомобиля.

Для легковых автомобилей и автобусов нормативный расход топлива рассчитывают по формуле: Qн = 0,01 * Нs * S * (1 + 0,01 * Кс), где

Qн - нормативный расход топлива литры (м куб.);

Нs- базовая линейная норма расхода топлива, л/100км;

S - пробег автомобиля, км;

Кс- суммарный корректировочный коэффициент, %.

0,01 - цифра для перевода коэффициентов, указанных в процентах в цифровые показатели.

В случае использования на легковых автомобилях или автобусах в зимний период независимых обогревателей расход топлива на работу обогревателя учитывается в общем нормативном расходе топлива таким образом: Qн = 0,01 * Нs * S * (1 + 0,01 * Кс) + Нон * Тон; где

Нон - норма расхода топлива на работу независимого обогревателя л/час 6 ;

Тон - продолжительность работы обогревателя, час (рассчитывается в зависимости от продолжительности работы автомобиля на линии и температуры окружающей среды).


6 Нормы расхода топлива на работу независимого обогревателя применяются на основании приложения Г документа "Нормы расходов ГСМ №43".

Рассмотрим примеры расчета нормативного расхода топлива в определенных ситуациях и для определенных автомобилей.

Пример 1

Исходные данные для расчета нормативного расхода топлива для пассажирского автобуса "Икарус-280.33":

1. Базовая линейная норма расхода топлива для пассажирского автобуса составляет Нs = 43,0 л/ 100 км;

2. Надбавка за работу при температуре ниже 10° С - К1 = 10% 7 ;


7 Данная норма (как и 8 % - для технологических остановок и 4 % - за работу в городе) в таком размере установленная, по распоряжению руководителя, надбавка для данной модели автобуса.

3. Надбавка за работу, требующую частых технологических остановок, связанных с посадкой и высадкой пассажиров, - К2 = 8 %;

4. Надбавка за работу в условиях города с населением до 0,5 млн. чел. - К3 = 4 %;

5. Норма расхода топлива на работу обогревателя Sirоkko-268 - Нон = 3,5 л/час.;

6. Пробег автобуса за время работы, за которое рассчитывается норматив расхода топлива: по маршруту - 200 км; пробег от места стоянки (гаража) до места начала маршрута плюс пробег от места окончания маршрута до места стоянки (гаража) автобуса - 20 км.

7. Продолжительность работы обогревателя - 8 часов.

Нормативный расход топлива за 8 часовую смену при пробеге 200 км по маршруту составляет:

Qн = 0,01 * Нs * S * (1 + 0,01 * Кс) + Нон * Тон = 0,01 * 43 * 200 * (1 + 0,01 * (10 + 8 + 4)) + 3,5 * 8 = 132,92 л.

Нормативный расход топлива за период пробега автобуса от места стоянки (гаража) до места начала маршрута и пробег от места окончания маршрута до места стоянки (гаража) автобуса продолжительностью 30 минут и пробеге 20 км составляет:

Qн = 0,01 * Нs * S * (1 + 0,01 * Кс) + Нон + Тон = 0,01 * 43 * 20 * (1 + 0,01 * (10 + 4)) + 3,5 * 0,5 = 11,55 л.

Пример 2

Исходные данные для легкового автомобиля: Из путевого листа установлено, что легковой автомобиль-такси ГАЗ-24-10, работавший в горной местности на высоте 600 метров над уровнем моря (Карпаты, Крым) за пределами пригородной зоны на дороге с битумоминеральным покрытием, осуществил пробег в 300 километров. Исходя из этого:

1. Базовая линейная норма расхода топлива для легкового автомобиля ГАЗ-2410 составляет Нs = 13,0 л/км;

2. Надбавка за работу в горной местности на высоте над уровнем моря от 500 до 1500 метров - К1 = 5 %,

3. Снижение за работу за пределами пригородной зоны на дороге с битумоминеральным покрытием К2 = -5 %:

Qн = 0,01 * Нs * S * (1 + 0,01 * Кс) = 0,01 * 13,0 * 300 * (1 + 0,01 * (5 - 5)) = 39 л.

Нормативы расхода топлива целесообразно закрепить приказом по предприятию и использовать для контроля за его расходом.

С позиций налоговой инспекции в состав валовых расходов включают расходы на ГСМ только в тех пределах, которые, приведены в Нормах № 43. Если для какого-то автомобиля базовая норма не установлена, то по заявлению предприятий, институт Министерства транспорта Украины Госавтотранс НИИ проект на договорных условиях может разработать временные индивидуальные базовые линейные нормы расхода топлива (пп. 2.1.5 Норм № 43). Но для разработки и утверждения необходимо время. Встает вопрос: по каким нормам предприятию списывать топливо, если автомобиль уже находится в эксплуатации? В таких случаях предприятие использует данные техпаспорта авто или же самостоятельно разрабатывает норму и оформляет ее актом 8.


8 Формы актов приведены в Нормах № 43, приложение Е, Ж.

При разработке норм комиссия может использовать следующую методику замеров:

1. Бак автомобиля заправляется топливом полностью.

2. На автомобиле проезжают по спидометру определенное количество км (например - 100)

3. Снова бак доливают топливом из мерной емкости. Таким образом, объем топлива поместившийся в бак и является расходом на 100 км.

Таких замеров делают несколько и на основании полученных данных рассчитывают среднюю величину расхода топлива на 100 км.

Наряду с жидким топливом, автомобилями используется и газовое топливо. Линейная норма расхода газового топлива определяется путем корректировки рассчитанной линейной нормы расхода жидкого топлива с применением переводных коэффициентов: Бензин - сжатый природный газ - 1:1; Бензин - сжиженный нефтяной газ - 1:1,25.

Продолжение следует

А. Малышкин, Н. Кохтенко


Нормативная база

1. Нормы № 43 - приказ Министерства транспорта Украины от 10.02.98 г. № 43 "Нормы расходов топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте".

2. Закон об НДС - Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.

3. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 28.12.94 г. № 334/94-ВР.

4. Закон № 313/96 - Закон Украины "О ставках акцизного сбора и ввозной таможенной пошлины на некоторые товары" от 11.07.96 г. № 313/96-ВР.

* Часть этих документов вы сможете посмотреть на сайте Дт-Кт воспользовавшись функцией "Расширенный поиск"


Далее:

Учет в общественном питании

Содержание урока

<<

>>

© 2003
"Дебет-Кредит"
Редакция: debet-kredit@gc.kiev.ua