Нове число Дебет-Кредит
Українською Украинский бухгалтерский еженедельник
#25'2003: Школа бухгалтера << >>

Содержание урока - Все уроки школы - Цей урок українською

Школа бухгалтера. Урок 39 (июнь 2003)

Бухгалтерский учет

Автоуслуги: Учет и налогообложение

Продолжение. Начало см. в "Школе бухгалтера" №№ 5, 7, 10, 13, 16, 19, 23 за 2003 год


Даже тем, кто никогда не занимался списанием ГСМ, предельно ясно, что это очень ответственное занятие. Так как необходимо точно знать, были ли использованы по назначению ГСМ, которые подлежат списанию или нет. И, конечно же, знать все тонкости бухгалтерского и налогового учета, которые касаются списания ГСМ.

Списание ГСМ и отражение его в бухгалтерском и налоговом учете

Бухгалтерский учет. Как и любые другие материальные ценности, ГСМ могут иметь нормативный и фактический расход, которые, по вполне понятным причинам, не всегда совпадают.

Определение нормативного количества использованного ГСМ, в частности топлива, осуществляется на основании данных путевых листов, установленных норм (Нормы № 43) и по определенной формуле (смотри "ШБ" № 23/2003 г.). При этом используется путевой лист как источник следующей информации:

1. наличие топлива в баке автомобиля на начало смены (рейса) по данным измерительных приборов автомобиля1  ;


1 Данные измерительных приборов автомобиля отражаются в первичных документах по учету ГСМ, подтверждаются подписями должностных лиц ответственных за контроль их использования и переносятся в бухгалтерский учет. Таким образом, данные измерительных приборов автомобиля и данные бухгалтерского учета должны быть идентичными. При необходимости можно определить фактическое количество топлива в баках автомобиля, слив топливо в мерные емкости, измерить его и указать полученное количество в акте.

2. количество залитого топлива (на автозаправочной станции (АЗС) или с автозаправщика автотранспортного предприятия, по безналичному расчету, в том числе по карточкам, или за наличный расчет на АЗС сторонних предприятий и прочее) во время смены (выполнения рейса);

3. пробеге автомобиля за время смены (рейса).

Как определяется расход топлива по норме мы подробно рассказали на прошлом уроке (смотри "ШБ" № 23/2003 г.).

Имея данные об остатке топлива в баке автомобиля на начало смены (рейса), количество залитого топлива в бак в течение смены (рейса) и расход топлива по норме можно, выполнив несложные расчеты, определить остаток топлива на момент окончания смены (рейса). Такой остаток можно рассчитать по следующей формуле

Zkr = Zn + R - Qн

Где: Zn - остаток топлива в баке автомобиля на момент начала смены (рейса);

R - залито топлива в бак в течении смены (рейса);

Qн - расход топлива в течении смены (рейса) по норме.

Zkr - остаток топлива в баке автомобиля на момент окончания смены (рейса) определенный расчетным путем (по норме).

Для определения фактического расхода топлива необходимо по окончании смены (рейса) определить остаток топлива в баке автомобиля. Его можно определить двумя способами:

1. по данным измерительных приборов автомобиля;

2. по фактическому наличию топлива в баке2  .


2 Это можно сделать только слив топливо с баков автомобиля в мерные емкости.

Необходимо отметить, что второй способ используется в исключительных случаях, например при инвентаризации.

Пример 1

Допустим, что по автомобилю ГАЗ-53-07 имеются следующие данные:

1. Остаток топлива в баке на начало смены - 23,00 л. (Zn);

2. В течение смены водителем было осуществлено две дозаправки объемом 45,00 и 50,00 литров. (R);

3. Расход топлива за смену по норме составляет 80,00 л. (Qн).

Рассчитаем остаток топлива в баке автомобиля на момент окончания смены:

Zkr = 23,00 л. + (45,00 л. + 50,00 л.) - 80,00 л. = 38,00 л.

Накопление данных о расходовании топлива по нормам и фактически на пробег отражают в Месячной ведомости учета расхода топлива (в натуральном выражении). Образец ведомости, при помощи которой ведется аналитический учет расхода топлива одного из АТП Сумской области, смотри ниже.


Месячная ведомость

учета расхода топлива по ОАО АТП 15927 за декабрь 2002 г.
Водитель Латышев В.В государственный номер автобуса 019-07СВ

Дата Пут лист № Нап-
рав-
ление
Код топ-
лива
Залито в бак Остаток Про-
бег, км.
 
Расход, л. Экон (+)
Пере-
расх. (-)
 
На-
ли-
вом в АТП
По та-
ло-
нам
На-
лич. рас-
чет
Выезд Заезд По нор-
ме
Фак-
ти-
чес-
ки
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13
01 256 Посе-
лок
Готня
А76 75 - - 1 11 207 73 65 +8
02 334 Ноч-
ное
дежу-
рство
А76 - 29 - 11 19 50 18 21 -3
03 370 Посе-
лок
Жу-
равка
А76 - - 50 19 - 189 64 69 -5
….                        
31 1496 Готня А76 - 50 - 19 4   73 65 +8
Итого за месяц   275 500 100 1 4 2550 886 873 +13

Как видно из приведенного примера, водителем получена экономия бензина А-76: при норме 886 л фактически израсходовано 873 л. Экономия - 13 л. При этом в расчете на 100 км пробега расход по норме составил: 886 л х 100 км : 2550 км = 37,74 л.

Расход по факту составил: 873 л х 100 км : 2550 км = 34,23 л.

Стоимость фактически израсходованного топлива включается в себестоимость автомобильных перевозок и списывается в бухучете в дебет счета 23 "Производство". На автотранспортных предприятиях, как правило, этот счет разбит на субсчета, например: 231 "Автобусные перевозки", 232 "Перевозки микроавтобусами" и т.д.

Один из вариантов бухгалтерских проводок, имеющих место при списании топлива, представлен в таблице 1

Таблица 1

№ п/п Хозяйственная операция Бухгал-
терский учет
Сумма грн.
Дт Кт
1 Выдано топлива за отчетный период (месяц) при выезде в рейс со склада предприятия (275 л) 20311 20321 412,00
2 Списана стоимость израсходованного топлива на автобусные перевозки (873 л) 231 20311 1310,00

Сформированные по дебету счета 231 затраты, связанные с основной деятельностью автотранспортного предприятия (в том числе - на топливо) по окончании месяца списываются в дебет субсчет 903 "Себестоимость реализованных работ и услуг".

ГСМ - это не только топливо. Нормативы расходов смазочных материалов приведены в приложении "В" Норм № 43, и они устанавливаются на 100 литров (100 м 3 разреженного природного газа (РПГ)) нормативных расходов топлива (Qн), рассчитанных для каждого конкретного автомобиля:

1) нормативы расходов моторного масла - в литрах на 100 литров нормативного расхода топлива (Qн) или в литрах на 100 м 3 РПГ -(Qн);

2) нормативы расходов смазывающих веществ (смазки) - в кг/100 литров или в кг/100 м 3 РПГ (Qн).

Пример 2

Исходя из этого, продолжим наш пример, для ГАЗ-53-07 и рассчитаем расход моторного масла. Для этого нам понадобится только норматив по расходу топлива (Qн), он составлял 80,00 литров бензина.

Сделав небольшие расчеты мы можем определить фактический расход моторного масла, по следующей формуле:

Gмас = (Gн*Wкм)/100 км, где:

Gн - нормативный расход масла в литрах на 100 л или 100 м 3 РПГ нормативного расхода топлива;

Wкм - фактический пробег автомобиля.

В нашем случае расход моторного масла будет составлять: (1,8 * 80)/100 = 1,44 л

Налоговый учет. ГСМ, приобретенные у поставщиков по безналичному расчету и поступающее непосредственно на склад предприятия (в цистерны, автоцистерны и прочее) включается в валовые расходы на основании платежных документов или приходных накладных, в зависимости от того, что произошло раньше: их оплата или поступление. ГСМ, приобретенное у поставщиков по безналичному расчету и поступающее непосредственно в баки и заправочные емкости автомобилей включается в валовые расходы, как правило, по платежным документам, поскольку заправка автомобилей, например по талонам, осуществляется, как правило, после их оплаты.

Если оплата талонов осуществляется после получения ГСМ на АЗС сторонних организаций, то в валовые расходы такое ГСМ включаются на основании отчетов водителей об использованных талонах. Если оплата и получение бензина осуществляется по карточкам, то валовые расходы автотранспортного предприятия увеличиваются в момент перечисления денежных средств на счет сторонней организации (АЗС) в оплату электронных карточек. Если ГСМ приобретается подотчетным лицом предприятия и сдается на склад предприятия, или - водителем предприятия и приходуется прямо в бак автомобиля, то в этом случае датой увеличения валовых расходов будет дата утверждения авансового отчета подотчетного лица или водителя. Независимо от способа приобретения ГСМ и их местонахождения (на складе предприятия или в баках автомобилей) их остаток на конец отчетного квартала включается в расчет прироста (убыли) запасов согласно п. 5.9 ст. 5 Закона о прибыли для корректировки валовых расходов.

Необходимо отметить еще один, очень важный момент, касающийся отнесения ГСМ на валовые расходы. Дело в том, что расход ГСМ по факту не всегда совпадает с их расходом по норме. Если экономия не влияет на валовые затраты и налоговый кредит, то влияние перерасхода на валовые затраты и налоговый кредит является сегодня предметом полемики экспертов и приводит к неадекватным решениям бухгалтеров предприятий, эксплуатирующих автотранспорт.

По мнению некоторых специалистов, в первую очередь налоговиков, сумму перерасхода ГСМ:

1. необходимо вычитать из валовых затрат;

2. налоговый кредит, относящийся к такому ГСМ необходимо также уменьшить;

3. включить в совокупный доход работника-водителя с удержанием подоходного налога и отчислений в социальные фонды.

При этом подразумевается, что несоблюдение норм расхода не связано с хозяйственной деятельностью предприятия (получением дохода), а лицо, которое допустило перерасход, получило личный доход, который и следует облагать налогом, независимо от того, связано это с хозяйственной деятельностью предприятия или нет.

Не вдаваясь в детальную дискуссию, заметим, что авторы не разделяют такой точки зрения. Дело в том, что сам по себе факт перерасхода еще ничего не означает, и делать на его основании какие-либо выводы - нельзя. Нельзя приравнивать перерасход или экономию ГСМ к недостаче или излишкам. В данном случае важна причина возникновения такого перерасхода или экономии. Только определив ее, можно однозначно утверждать, что тот или иной перерасход связан с производственной деятельностью или нет. Поскольку с экономией все более или менее понятно, то далее акцентируем свое внимание на перерасходе.

Для выявления причин перерасхода горючего на АТП создаются комиссии, которые устанавливают причины перерасхода. Ими могут быть: поломка автомашины, непредвиденные погодные условия, халатность водителя, присвоение горючего и т.д.

Если комиссия установит причину перерасхода топлива, которую можно трактовать как не связанную с хозяйственной деятельностью предприятия, то на сумму стоимости сверхнормативного расхода топлива в налоговом учете следует уменьшить стоимость запасов на начало периода. Кроме того, на указанную сумму необходимо отсторнировать налоговый кредит по НДС в части топлива, использованного не для хозяйственной деятельности. Если в дополнение ко всему, комиссия установит еще и то, что перерасход возник по вине работника предприятия (водителя, слесаря и т.д.) и подлежит возмещению таким работником (внесению в кассу предприятия, удержанию с заработной платы и т.п.), то в этом случае осуществляется процедура по возмещению убытков согласно Постановления КМУ № 116

Если, по заключению комиссии, перерасход ГСМ был вызван непредвиденными обстоятельствами и связан с осуществлением производственной деятельности, то никаких последствий (корректировок) в налоговом учете это не требует.

Особенности учета ГСМ для легкового автомобиля

В соответствии с п.п. 5.4.10. ст. 5 Закона о прибыли до 2003 г. не включались в состав валовых расходов затраты на приобретение ГСМ для легковых автомобилей (собственных или арендованных) 3.


3 Исключение составляли легковые автомобили, используемые на предприятиях, основной деятельностью которых является предоставление услуг по транспортному или туристическому обслуживанию, например, таксопарки.

С 2003 г. такие расходы включаются в валовые в размере 50 %. В законе не детализировано, от чего нужно брать 50%. Поскольку при приобретении ГСМ сложно определить "легковую" часть объема бензина или солярки, наилучший способ это сделать - по данным о расходе топлива и смазочных материалов за месяц на основании путевых листов. Хотя, если заранее известно, что, например, бензин АИ-95 идет только на легковой транспорт, "проблема 50%" решается просто.

Для упрощения учета стоимость всех приобретенных ГСМ по первому событию включается в состав валовых расходов, а стоимость ГСМ, фактически израсходованных на работу легкового автомобиля, исключается из валовых расходов путем уменьшения остатка ГСМ на начало отчетного периода. Вышеизложенный способ рекомендует и ГНАУ в своих письмах №10943 и №13445. Проблема, связанная с корректировкой НДС решается аналогично:

1. По первому событию вся сумма НДС, при условии наличия налоговой накладной, включается в налоговый кредит;

2. По итогам месяца сумма использованного горючего на легковой автомобиль сторнируется из налогового кредита со знаком "-" в книге приобретения и отражается по строке 16 Декларации по НДС.

В бухгалтерском учете уменьшение налогового кредита отражается одновременно двумя проводками: Дт 641 Кт 631 - сторно на сумму НДС и Дт 92 КТ 631 на ту же сумму.

Следует отметить, что в ситуации с НДС на стоимость ГСМ, израсходованных на легковой автотранспорт, отдельные эксперты предлагают начислять налоговое обязательство. При этом ссылаются на требования п. 4.2. Закона об НДС по определению базы для начисления налоговых обязательств по затратам, связанным с непроизводственным использованием, не относящимся к валовым затратам и не подлежащим амортизации. Однако затраты на легковой автомобиль не являются "непроизводственными", поскольку он является объектом основных производственных фондов и на него начисляется амортизация не только в бухгалтерском, но и налоговом учете. Кроме того, он используется для поездок, связанных с производственной деятельностью предприятия. В данном случае стоимость ГСМ исключается из валовых расходов на основании специальной нормы Закона о прибыли. Поэтому вариант корректировки налогового кредита представляется более обоснованным.

Продолжение цикла публикаций

А.Малышкин, Н.Кохтенко


Нормативная база

1. Нормы № 43 - "Нормы расходов топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте", утвержденные приказом Митранспорта Украины от 10.02.98 г. № 43.

2. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 28.12.94 г. № 334/94-ВР

3. Закон об НДС - Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР

* Часть этих документов вы сможете посмотреть на сайте Дт-Кт воспользовавшись функцией "Расширенный поиск"


Далее:

Учет в общественном питании

Содержание урока

<<

>>

© 2003
"Дебет-Кредит"
Редакция: debet-kredit@gc.kiev.ua