Нове число Дебет-Кредит
Українською Украинский бухгалтерский еженедельник
#14'2004: Школа бухгалтера << >>

Содержание урока - Все уроки школы - Цей урок українською

Школа бухгалтера. Урок 6-2004 (апрель 2004)

Бухгалтерский учет

Положения (стандарты) бухгалтерского учета


В бухгалтерском учете станки, автомобили, здания и прочие имеющие аналогичное назначение активы, используемые в производственной деятельности, называются основными средствами. "Основные" - это значит важнейшие, главные. Неужели они действительно важнее всех других средств? Давайте попробуем в этом разобраться.


Основные средства

Методические основы

Методические основы отражения в бухгалтерском учете основных средств, прочих необоротных материальных активов и незавершенных капитальных инвестиций в необоротные материальные активы изложены в П(С)БУ №71. Обратите внимание на то, что под "юрисдикцию" П(С)БУ № 7 попала "материальная" часть необоротных активов (далее - МНА (материальные необоротные активы)), учет которой отражается на счете 10 "Основные средства", счете 11 "Прочие необоротные материальные активы" и на первых трех субсчетах 15 счета "Капитальные инвестиции":

151 "Капитальное строительство";

152 "Приобретение (изготовление) основных средств";

153 "Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов".

При этом классификация МНА, данная в П(С)БУ № 7 для целей бухгалтерского учета, совпадает с классификацией, данной в Плане счетов (т.е. каждому классу МНА соответствует субсчет 10 или 11 счета), но только не по капитальным инвестициям (классификация, данная в П(С)БУ № 7, не совпадает с субсчетами 15 счета). Причиной, наверное, послужило желание выделить капитальное строительство из общих капитальных инвестиций в основные фонды.

Учитывая то, что наш читатель совсем недавно самым детальным образом познакомился с планом счетов, будет разумно опустить данную часть П(С)БУ № 7 и перейти непосредственно к приобретению основных средств.

Приобретение основных средств и определение первоначальной стоимости

Приобретение МНА может осуществляться разными способами и за счет разных источников. Нас в данной операции интересует, прежде всего, определение первоначальной стоимости2 МНА, и как на нее влияет изменение способа и источника их приобретения.

Простейший способ приобретения основных средств и прочих необоротных материальных активов (далее - ОС3) - это покупка.

Покупка может быть:

1) за денежные средства (векселя и т.п.);

2) в обмен на другие активы:

а) подобные;

б) неподобные.

Первоначальная стоимость ОС при их покупке за денежные средства определяется4 с учетом всех затрат, связанных с их приобретением и доведением до состояния пригодности к эксплуатации:

суммы, оплаченной поставщику….

регистрационных сборов5, государственной пошлины и аналогичных платежей…

суммы ввозной пошлины6;

суммы непрямых налогов7;

расходов по страхованию рисков доставки основных средств;

расходов на транспортировку, установку, монтаж, наладку основных средств;

других расходов, непосредственно связанных с доведением основных средств до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях8.

Поскольку единицей измерения ОС является объект основных средств, то именно его первоначальная стоимость нас и интересует.

Объектом основных средств в соответствии с П(С)БУ № 7 считается:

законченное устройство со всеми приспособлениями и принадлежностями к нему; конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций; обособленный комплекс конструктивно соединенных предметов одинакового или разного назначения, имеющие для их обслуживания общие приспособления, устройства, управления и единый фундамент, в результате чего каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс - определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно; прочие активы, которые соответствуют определению основных средств, или часть такого актива, контролируемая предприятием.

Пример1

МП "Триест" приобрело у ГП "Запорожский станкостроительный завод" за денежные средства для нужд основного производства деревообрабатывающий станок. Стоимость станка определена в сумме 12000,00 грн. (в т.ч. НДС). Стопроцентная оплата станка производилась с текущего счета МП "Триест" после его получения кладовщиком МП "Триест" от представителя транспортной организации ООО "Автотранс", осуществляющей доставку станка из г. Запорожья в г. Киев. Стоимость транспортировки станка определена в размере 600,00 грн. (в т.ч. НДС). Оплата производилась с текущего счета МП "Триест" в два этапа: 50% - авансом, до оказания услуг, и 50% - после доставки станка. На время транспортировки станок был застрахован в СК "Защита". Сумма страховки составила 120,00 грн. и была оплачена до осуществления поставки станка. Погрузочно-разгрузочные работы, а так же монтаж станка осуществлялись МП "Монтажник". Стоимость выполненных им работ оценена в сумме 480,00 грн. (в т.ч. НДС) и была оплачена после приемки выполненных работ. Регулировка, наладка и подготовка станка к эксплуатации производилась МП "Триест" своими силами. В связи с выполнением этих работ МП "Триест" понесло следующие расходы:

а) затрачено материалов - 42,00 грн.;

б) начислена заработная плата рабочим, осуществившим вышеуказанные работы, - 100,00 грн.;

в) начислен износ оборудования в связи с выполнением данных работ - 30,00 грн.

После окончания указанных работ станок был принят в эксплуатацию.

Отражение перечисленных операций в бухгалтерском учете МП "Триест" и определение первоначальной стоимости смотри в таблице 1.

Таблица 1

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн.
Налоговый учет
Дт
Кт
ВД
ВР
1
Перечислен ООО "Автотранс" аванс в размере 50% стоимости транспортных услуг
371
311
300,00
   
2
Начислен налоговый кредит на сумму аванса
641
644
50,00
   
3
Оплачена страховка
631
311
120,00
   
4
Получен станок на склад МП "Триест"
152
631
10000,00
   
5
Отражается сумма НДС, включенная в стоимость станка
641
631
2000,00
   
6
Произведена оплата ГП "Запорожский станкостроительный завод" за поставленный деревообрабатывающий станок
631
311
12000,00
   
7
Приняты оказанные ООО "Автотранс" автотранспортные услуги, связанные с приобретением станка и отнесенные на капитальные инвестиции
152
631
500,00
   
8
Отражается сумма НДС, включенная в стоимость транспортных услуг
а) ранее оплаченных;
б) еще не оплаченных
641
644
631
631
50,00
50,00
   
9
Сумма ранее перечисленного аванса зачисляется в счет выполненных
транспортных услуг
631
371
300,00
   
10
Произведена оплата оставшихся 50% транспортных услуг
631
311
300,00
   
11
Стоимость страховки отнесена на капитальные инвестиции
152
631
120,00
   
12
Подписан акт выполненных погрузочно-разгрузочных и монтажных работ с МП "Монтажник", стоимость которых отнесена на капитальные инвестиции, связанные с приобретением станка
152
631
400,00
   
13
Отражена сумма НДС, вошедшая в стоимость работ выполненных ООО "Монтажник"
641
631
80,00
   
14
Произведена оплата работ, выполненных ООО "Монтажник"
631
311
480,00
   
15
Списывается стоимость материалов, использованных при подготовке станка к эксплуатации
152
201
42,00
   
16
Начислена заработная плата рабочим, осуществлявшим регулировку, наладку и подготовку станка к эксплуатации
152
661
100,00
   
17
С начисленной заработной платы осуществлены отчисления:
а) в Пенсионный фонд;
б) в Фонд социального страхования;
в) в Фонд страхования на случай безработицы;
г) в Фонд страхования от несчастных случаев9
152
152
152
152
651
6521
653
6522
32,00
2,90
1,90
1,0
   
18
Начислен износ оборудования, связанный с осуществлением работ по регулировке, наладке и подготовке станка к эксплуатации
152
131
30,00
   
19
Принят в эксплуатацию станок деревообрабатывающий и определена его первоначальная стоимость
104
152
11229,80
   

Если предположить, что вместо деревообрабатывающего станка мы приобрели металлообрабатывающий станок и электрогенератор, причем стоимость каждого из них отдельно в счете поставщика не выделялась, т.е. счет был выписан на общую сумму 12000,00 грн. (в т.ч. НДС). В этом случае первоначальную стоимость каждого отдельного объекта необходимо определять в соответствии с требованиями П(С)БУ № 7 пропорционально справедливой стоимости каждого из них.

Такой расчет осуществляется следующим образом.

Допустим, что все остальные условия примера 1 останутся неизменными и сумма капитальных инвестиций, связанных с приобретением металлообрабатывающего станка и электрогенератора, останется равной 11229,80 грн. Допустим так же, что справедливая стоимость металлообрабатывающего станка равна 7000,00 грн. а электрогенератора - 5000,00 грн.

Осуществляем расчет первоначальной стоимости металлообрабатывающего станка:

11229,80 грн. / (7000,00 грн. + 5000,00 грн.) х 7000,00 грн. = 6550,72 грн.

Определение первоначальной стоимости электрогенератора осуществляется по той же формуле:

11229,80 грн. / (7000,00 грн. + 5000,00 грн.) х 5000,00 грн. = 4679,08 грн.

Или путем вычитания из общей суммы капитальных инвестиций уже определенной первоначальной стоимости металлообрабатывающего станка:

11229,80 грн. - 6550,72 грн. = 4679,08 грн.

Приобретение ОС путем обмена на другие активы

Различают обмен на подобные10 и неподобные активы. Начнем с первых.

При обмене на подобные объекты первоначальная стоимость приобретенного объекта равна остаточной стоимости переданного объекта, если она не превышает его справедливой стоимости. А если превышает, то - справедливой стоимости со списанием возникшей разницы на затраты.

Пример 2

МП "Триест" приобрело 17-ти дюймовый монитор в обмен на 17-ти дюймовый монитор МП "Прима", имеющий меньшую частоту, но большее разрешение. Первоначальная стоимость переданного монитора равна 1700,00 грн., а сумма износа - 600,00 грн. Справедливая стоимость переданного монитора равна 1000,00 грн.11 Операция обмена, прошедшая в один день, была отражена в бухгалтерском учете МП "Триест" следующим образом (смотри таблицу 2).

Таблица 2

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн.
Налоговый учет
Дт
Кт
ВД
ВР
1
Передан монитор МП "Прима" по справедливой стоимости
361
104
1000,00
   
2
Списана сумма начисленного износа на переданный монитор
131
104
600,00
   
3
Списывается разница между справедливой и остаточной стоимостью переданного монитора
84
104
100,00
   
4
Начислено налоговое обязательство в сумме НДС, начисленного на стоимость переданного монитора
361
641
200,00
   
5
Получен монитор от МП "Прима", оцененный по справедливой стоимости переданного монитора
152
631
1000,00
   
6
Монитор введен в эксплуатацию
104
152
1000,00
   
7
Начислен налоговый кредит в сумме НДС, начисленной на стоимость полученного монитора
641
631
200,00
   
8
Произведен зачет задолженности между МП "Триест" и МП "Прима"
631
361
1200,00
   

Если обмен осуществляется на неподобный актив, то возможны две ситуации:

1) когда справедливая стоимость подлежащих обмену активов равна - в этом случае доплата ни одной из сторон не осуществляется;

2) когда справедливая стоимость подлежащих обмену активов не равна, и одна из сторон (та, у которой справедливая стоимость подлежащего обмену актива оказалась меньшей) обязана доплатить другой стороне возникшую разницу в справедливой стоимости12.

Пример3

МП "Триест" приобрело у ООО "Зубр" электрообогреватель масляный в обмен на принтер. Первоначальная стоимость принтера равна 700,00 грн., а сумма износа - 200,00 грн. Его справедливая стоимость равна 450,00 грн. Справедливая стоимость электрообогревателя равна 800,00 грн. По договоренности сторон МП "Триест" после осуществления обмена производит доплату путем перечисления на текущий счет ООО "Зубр" 350,00 грн.13 Операция обмена, произошедшая в один день, и последовавшая за ней на следующий день доплата были отражены в бухгалтерском учете МП "Триест" следующим образом (смотри таблицу 3).

Таблица 3

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн.
Налоговый учет
Дт
Кт
ВД
ВР
1
Передан принтер ООО "Зубр" по справедливой стоимости
361
104
450,00
   
2
Списана сумма начисленного износа на принтер
131
104
200,00
   
3
Списывается разница между справедливой и остаточной стоимостью переданного принтера
84
104
50,00
   
4
Начислено налоговое обязательство в сумме НДС, начисленного на стоимость переданного принтера
361
641
90,00
   
5
Получен электрообогреватель от ООО "Зубр" по справедливой стоимости
152
631
800,00
   
6
Электрообогреватель введен в эксплуатацию
104
152
800,00
   
7
Начислен налоговый кредит в сумме НДС, начисленной на стоимость полученного электрообогревателя
641
631
160,00
   
8
Произведен зачет задолженности между МП "Триест" и ООО "Зубр"
631
361
540,00
   
9
МП "Триест" произведена доплата на разницу между справедливой стоимостью электрообогревателя и принтера
631
311
420,00
   

Следующий способ приобретения ОС - это строительство или изготовление.

И строительство, и изготовление предполагает создание нового, ранее не существовавшего, объекта ОС силами своих работников (хозяйственный метод) или силами сторонней организации-подрядчика (подрядный способ)14.

Построенный или изготовленный объект ОС зачисляется на баланс по первоначальной стоимости, равной сумме всех затрат, связанных с его строительством или изготовлением. Аккумулируются такие затраты в течение всего срока строительства или изготовления объекта на счете 15 и только после принятия объекта в эксплуатацию переносятся на соответствующий субсчет 10 или 11 счета. Никакие промежуточные акты поэтапной приемки выполненных работ не могут быть основанием для перевода затрат из состава капитальных инвестиций в состав ОС.

Пример 4

МП "Триест" осуществило строительство временного (нетитульного) сооружения (подсобного помещения для хранения строительных материалов, инвентаря, инструментов, спецодежды и других материальных ценностей - далее подсобки) на территории предполагаемого строительства производственных помещений. При осуществлении строительства МП "Триест" были понесены следующие расходы:

1) строительные материалы на сумму 7000,00 грн.;

2) заработная плата - 3000,00 грн.;

3) общепроизводственные расходы - 400,00 грн.;

4) административные расходы - 600,00 грн.;

5) износ оборудования - 500,00 грн.

Расходы на строительство подсобки и ввод ее в эксплуатацию в бухгалтерском учете МП "Триест" отразится следующим образом (смотри таблицу 4).

Таблица 4

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн.
Налоговый учет
Дт
Кт
ВД
ВР
1
Списана стоимость строительных материалов на капитальные инвестиции, связанные со строительством подсобки
153
205
7000,00
   
2
Начислена заработная плата рабочим, осуществившим строительство
153
661
3000,00
   
3

С начисленной заработной платы осуществлены отчисления:
а) в Пенсионный фонд;
б) в Фонд социального страхования;
в) в Фонд страхования на случай безработицы;
г) в Фонд страхования от несчастных случаев 15


153
153
153
153

651
6521
653
6522

960,00
87,00
57,00
30,00
   
4
На затраты по строительству списаны общепроизводственные расходы
153
91
400,00
   
5
На затраты по строительству списаны административные расходы
153
92
600,00
   
6
Начислен износ оборудования, связанный с осуществлением работ по регулировке, наладке и подготовке станка к эксплуатации
153
131
500,00
   
7
По окончании строительства подсобка принята в эксплуатацию по первоначальной стоимости, равной сумме капитальных инвестиций, связанных с ее строительством
113
153
12634,00
   

Пример5

Допустим, что строительство подсобки МП "Триест" осуществило подрядным способом. Подрядчик ЗАО "Монтажник" определило сметную стоимость строительства данного объекта с учетом стоимости строительных материалов, которые ЗАО "Монтажник" первоначально, в течение строительства, приобретает за счет своих средств - 18000,00 грн. (в т.ч. НДС). Учитывая небольшой объем работ, стороны договорились об осуществлении их оплаты после окончания строительства.

В этом случае строительство подсобки и ввод ее в эксплуатацию в бухгалтерском учете МП "Триест" отразится следующим образом (смотри таблицу 5).

Таблица 5

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн.
Налоговый учет
Дт
Кт
ВД
ВР
1
Принят по акту от ЗАО "Монтажник" построенный объект - подсобка
113
631
15000,00
   
2
Отражена сумма налогового кредита
641
631
3000,00
   
3
Произведена оплата ЗАО "Монтажник" за услуги по строительству подсобки
631
311
18000,00
   

1 Требования П(С)БУ № 7 не распространяются на бюджетные учреждения.

2 Первоначальная стоимость - историческая (фактическая) себестоимость необоротных активов в сумме денежных средств или справедливой стоимости других активов, оплаченных (переданных), израсходованных на приобретение (создание) необоротных активов.

3 Основные средства - материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования их в процессе производства или поставки товаров, оказания услуг, сдачи в аренду и другими способами для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых больше одного года (или операционного цикла, если он более года).

4 Если стоимость объекта ОС не может быть достоверно оценена, то данный объект не признается активом.

5 Например, при покупке автомобиля оплачивается его регистрация в ГАИ.

6 Осуществляется при импорте ОС.

7 Если они не возмещаются предприятию.

8 Если объект ОС приобретался за счет средств, полученных в кредит, то проценты, начисленные за использование такого кредита, не включаются в первоначальную стоимость такого объекта.

9 Процент отчислений в данный фонд взят условный.

10 Подобные объекты - это объекты, которые имеют одинаковое функциональное назначение и одинаковую справедливую стоимость.

11 Все суммы приведены без учета НДС.

12 Доплата может осуществляется разными способами, например, передачей другого необоротного актива или запасов, перечислением денежных средств или выдачей векселя и т.д. Все зависит от договоренности сторон.

13 Все суммы приведены без учета НДС.

14 В результате осуществления строительства возникают только здания, сооружения (субсчет 103) или временные (нетитульные) сооружения (субсчет 113).

15 Процент отчислений в данный Фонд взят условный.

Продолжение следует

Яков Сочнов


Нормативная база

1. П(С)БУ № 7 - Приказ Минфина "Об утверждении Положения (стандарта) бухгалтерского учета 7 "Основные средства"" от 27.04.2000 г. № 92.

2. План счетов - Приказ Минфина "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции о его использовании" от 30.11.1999 г. № 291.


Содержание урока

<<

>>

© 2004" "Дебет-Кредит"
Редакция: debet-kredit@gc.kiev.ua