(044) 391-51-92
ru ua

Маєте пропозиції, зауваження чи побажання? Зв’яжіться з редакцією!
Ми неодмінно відповімо.



 Актуально!




Ближайшие семинары,
тренинги, вебинары ...

Все семинары ...
(полный план-график)









 : загальний по сайту



Курсы валют на PROext

Дебет-Кредит № 15-16 (14.4.2014)
Суть справи :: Бухгалтерський облік

Увага! Архівна публікація 

 


Ця сторінка містить давню архівну публікацію бухгалтерського тижневика "Дебет-Кредит", яка на даний час ймовірно втратила актуальність і може не відповідати діючим нормам бухгалтерського та податкового обліку.
Для роботи з актуальними матеріалами журналу перейдіть до ONLINE.dtkt.ua.

Викуп облігацій із подальшим продажем

Компанія викупила облігації власної емісії з метою їх подальшого продажу. Як обліковуються суми амортизації премії чи дисконту, що виникли при первинному розміщенні, а також суми перевищення вартості викупу над номіналом?

Загальні положення

Відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 3 Закону про цінні папери, облігації підприємств належать до боргових цінних паперів (далі — ЦП). Така група цінних паперів посвідчує відносини позики і передбачає зобов’язання сплатити у визначений строк кошти, передати товари або надати послуги згідно із зобов’язанням.

Визначення основних термінів, які використовуються в операціях обігу ЦП, зокрема при укладанні договорів, пов’язаних із переходом прав на ЦП, при викупі їх емітентом та подальшій купівлі-продажу емітентом викуплених ЦП, наводяться у ч. 1 ст. 1 Закону про цінні папери.

Емісія — це послідовна, відповідно до законодавства, сукупність дій емітента, спрямована на розміщення емісійних ЦП1 серед їх перших власників. Розміщення ЦП — це їх відчуження у спосіб, визначений проспектом емісії ЦП. Випуск ЦП, зокрема облігацій, означає сукупність певного виду емісійних цінних паперів одного емітента, однієї номінальної вартості, які мають однакову форму випуску і міжнародний ідентифікаційний номер та забезпечують їх власникам однакові права незалежно від часу придбання і способу їх емісії. Викуп цінних паперів означає придбання емітентом або особою, що видала ЦП, розміщених ним або виданих нею цінних паперів. Першим власником є особа, яка набула права власності на цінні папери безпосередньо від емітента або особи, яка видала неемісійний цінний папір, чи андеррайтера.

1 Хоча в Законі про цінні папери тепер не міститься визначення терміна «емісійні цінні папери», але облігації належать саме до них за визначенням терміна «облігація», наведеним у ч. 1 ст. 7 Закону про цінні папери.

Юридичні особи можуть бути емітентами облігацій підприємств у разі виконання низки вимог, зазначених у ст. 8 Закону про цінні папери.

Своєю чергою, ст. 7 Закону про цінні папери уточнює, що облігація — це цінний папір, який посвідчує внесення його першим власником грошей, визначає відносини позики між власником облігації та емітентом, підтверджує зобов’язання емітента повернути власникові облігації її номінальну вартість у передбачений проспектом емісії (для державних облігацій України — умовами їх розміщення) строк та виплатити дохід за облігацією, якщо інше не передбачено проспектом емісії (для державних облігацій України — умовами їх розміщення). Емітент може розміщувати відсоткові, цільові та дисконтні облігації. Погашають відсоткові та дисконтні облігації тільки грошима.

Хоча облігації можуть існувати лише в бездокументарній формі, кожна облігація має номінальну вартість, визначену в національній валюті, а якщо це передбачено проспектом емісії — в іноземній валюті. Мінімальна номінальна вартість облігації не може бути меншою за одну копійку.

Покупцям облігацій виплачуються певні доходи як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів. Відповідно до ч. 3 ст. 7 Закону про цінні папери, емітенти виплачують доходи у вигляді відсотків, які нараховуються на номінал ЦП, а також дисконту (фактично знижки, продажу облігації за ціною, нижчою за номінал). Різниця між ціною придбання та номінальною вартістю облігації, яка виплачується власнику облігації під час її погашення, становить дохід (або дисконт) за облігацією.

Також облігації можуть розповсюджуватися з премією, тобто з надбавкою до номінальної вартості. Премію отримує емітент облігацій у момент їх продажу. Отже, премія — це перевищення продажної вартості облігацій над їх номінальною вартістю у момент їх продажу.

Бухгалтерський облік

П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інвестиції у тих, хто їх придбаває (див., зокрема, п. 4 П(С)БО 12). Але механізм відображення в бухобліку операцій з облігаціями в емітента у П(С)БО 12 не описано. Не прописано цей механізм і в П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», хоча, безперечно, за визначенням облігації — це фінансові зобов’язання (п. 4 П(С)БО 13). Проте, згідно з Інструкцією №291, за рахунком 52 «Довгострокові зобов’язання за облігаціями» амортизація дисконту нараховується одночасно з визнанням фінансових витрат, а амортизація премії — одночасно з визнанням фінансових доходів. Тож амортизувати суми дисконту та премії треба, єдине — слід визначитися з порядком нарахування такої амортизації.

На нашу думку, відображення в обліку амортизації премії та дисконту має відбуватися за аналогією до норм П(С)БО 12, а в питаннях обліку зобов’язань за облігаціями допоможе П(С)БО 11 «Зобов’язання».

Отже, якщо діяти відповідно до порядку п. 10 П(С)БО 12, у бухгалтерському обліку емітента дисконт (перевищення номінальної вартості облігації над вартістю її продажу) або премія (перевищення вартості продажу облігації над її номінальною вартістю), визначені при продажу облігацій, амортизуються протягом періоду погашення облігації із застосуванням методу ефективної ставки відсотка (у додатку 1 до П(С)БО 12 наведено приклад застосування цього методу). Сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно з нарахуванням відсотка, що підлягає сплаті, та відображається у складі інших фінансових витрат або інших фінансових доходів.

Облік сум дисконту відображається за дебетом субрахунка 523 «Дисконт за випущеними облігаціями» в кореспонденції з субрахунком 611 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями в національній валюті». Амортизація дисконту відображається за кредитом субрахунка 523 з визнанням фінансових витрат — субрахунок 952 «Інші фінансові витрати». Дисконт поступово відображається у фінвитратах шляхом амортизації дисконту.

Облік отриманих премій у бухобліку відобразиться за кредитом субрахунка 522 «Премія за випущеними облігаціями» в кореспонденції з субрахунком 311 «Поточні рахунки в національній валюті». Амортизація премії — за дебетом субрахунка 522 з визнанням фінансових доходів — субрахунок 733 «Інші доходи від фінансових операцій».

Податковий облік

Пункт 153.4 ПКУ визначає спеціальні правила оподаткування операцій із борговими вимогами та зобов’язаннями, а саме:

— не включаються до доходу і не підлягають оподаткуванню кошти, залучені платником податку у зв’язку з розміщенням або наступним продажем боргових цінних паперів (абз. 3 пп. 153.4.1 ПКУ);

— не включаються до витрат кошти, надані платником податку у зв’язку з погашенням (викупом) боргових цінних паперів (абз. 3 пп. 153.4.2 ПКУ).

Але для обліку операцій із борговими цінними паперами, зокрема облігацій, слід узяти до уваги пп. 153.4.3 ПКУ. Цей підпункт Законом №657 було доповнено новим абзацом. Зміни, які визначають прибуток або збиток від розміщення боргових цінних паперів, почали діяти з 01.01.2014 р. Оновлений пп. 153.4.3 ПКУ відокремлює порядок відображення суми процентів за борговими ЦП від порядку відображення доходів та витрат у разі розміщення таких ЦП.

Отже, з початку року: «У разі розміщення платником податку боргових цінних паперів вище/нижче номінальної вартості прибуток/збиток від їх розміщення відноситься до складу його доходів/витрат у податковий період, протягом якого відбулося погашення/викуп таких цінних паперів». Зверніть увагу: такий порядок визначення прибутку або збитку встановлено тільки для емітентів таких цінних паперів і тільки щодо операцій з розміщення таких цінних паперів. Тобто при розміщенні цінних паперів премія потрапляє до інших доходів платника податку (пп. 135.5.11 ПКУ), а дисконт — до інших витрат платника податку (пп. 138.10.5 ПКУ). Датою визнання доходів або витрат, згідно з абзацом другим пп. 153.4.3 ПКУ, є дата погашення або викупу таких цінних паперів.

У податковому обліку особливості визначення складу витрат платника податку в разі сплати процентів за борговими зобов’язаннями визначено ст. 141 ПКУ. У п. 141.1 ПКУ уточнюється, що до складу витрат включаються будь-які витрати, пов’язані з нарахуванням процентів за борговими зобов’язаннями (крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до П(С)БО), якщо такі нарахування здійснюються у зв’язку з провадженням господарської діяльності платника податку.

Зверніть увагу, що, відповідно до пп. 14.1.206 ПКУ, під визначенням процентів розуміється дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна. У цій самій нормі уточнюється: якщо кошти залучають шляхом продажу облігацій, емітованих позичальником, та проведення операцій з придбання цінних паперів зі зворотним викупом, сума процентів визначається шляхом нарахування їх на номінал такого цінного папера, виплати фіксованої премії або шляхом визначення різниці між ціною розміщення (продажу) та ціною погашення (зворотного викупу) такого цінного папера. Отже, у податковому обліку дисконт за облігаціями — це теж проценти.

Для операцій з нарахування процентів за ЦП діє перший абзац пп. 153.4.3 ПКУ, за яким суми процентів включаються до складу витрат за правилами, визначеними П(С)БО. Витрати на проценти, пов’язані із запозиченнями, є фінансовими витратами відповідно до п. 3 П(С)БО 31 «Фінансові витрати». Фінансові витрати визнаються витратами того звітного періоду, за який вони були нараховані. Витрати на нарахування процентів за випущеними облігаціями, відповідно до пп. 138.10.5 ПКУ, відносяться до фінансових витрат емітента.

Тож, на нашу думку, застосовувати оновлений пп. 153.4.3 ПКУ слід так: дата виникнення податкових фінансових витрат у сумі процентів (у бухгалтерському сенсі цього терміна) за облігаціями — це дата нарахування таких процентів у бухгалтерському обліку. А дата виникнення податкових фінансових витрат у сумі дисконту — це дата погашення/викупу таких облігацій (як і дата виникнення податкових фінансових доходів у сумі премії за облігацією). Однак роз’яснень з боку контролюючих органів щодо цього наразі немає, тому рекомендуємо платнику отримати індивідуальну консультацію згідно з нормами ст. 52 ПКУ.

Нормативна база

  • Закон про цінні папери — Закон України від 23.02.2006 р. №3480-IV «Про цінні папери та фондовий ринок».
  • Закон №657 — Закон України від 24.10.2013 р. №657-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо обліку та реєстрації платників податків та удосконалення деяких положень».
  • Інструкція №291 — Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. №291.
  • П(С)БО 11 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов’язання», затверджене наказом Мінфіну від 31.01.2000 р. №20.
  • П(С)БО 12 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 12 «Фінансові інвестиції», затверджене наказом Мінфіну від 26.04.2000 р. №91.
  • П(С)БО 13 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти», затверджене наказом Мінфіну від 30.11.2001 р. №559.
  • П(С)БО 31 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати», затверджене наказом Мінфіну від 28.04.2006 р. №415.

Олена ВОДОП’ЯНОВА, «Дебет-Кредит»



Наступна стаття:  На початок статті 



Вексель за товар: з акцизом та без Частковий перегляд статті (тільки початок)
Суть справи :: Бухгалтерський облік
З 04.08.2013 р. операції з видачі, урахування та погашення ЦП не підлягають оподаткуванню акцизним податком (на відміну від операцій з їх відчуження). А як бути з операціями передачі векселя за індосаментним написом (для розрахунку за товар, роботи, послу...

В рубриці: 


Питання обліку запасів Частковий перегляд статті (тільки початок)
№ 20 (18.5.2015) :: Суть справи :: Бухгалтерський облік
З початку 2015 р. сума податку на прибуток визначається на підставі даних
бухгалтерського обліку. У зв’язку з цим податківці отримали право перевіряти
правильність ведення бухобліку, правильність та повноту визначення доходів,
витрат та фінанс...

Продаж автомобіля фізособі Частковий перегляд статті (тільки початок)
№ 20 (18.5.2015) :: Суть справи :: Бухгалтерський облік
Звичайна господарська операція: юрособа продає легковий автомобіль —
основний засіб — фізособі. Але у зв’язку з цією операцією у бухгалтерів
виникає чимало запитань, особливо в світлі постійних змін законодавства.
Відповіді на багато запитань ...

0.011738