ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.



 Актуально!




Чергові семінари,
тренінги, вебінари ...

Більше семінарів ...









 : общий
   (по всем сайтам ДК)






Дебет-Кредит № 49 (3.12.2012)
МСФО :: МСФО

Внимание! Архивная публикация 

 


Эта страница содержит давнюю архивную публикацию бухгалтерского еженедельника "Дебет-Кредит", которая в настоящее время, вполне возможно, утратила актуальность и может не соответствовать действующим нормам бухгалтерского и налогового учета.
Для работы с актуальными материалами журнала перейдите к ONLINE.dtkt.ua.

Основные средства в международной отчетности

Подходы к учету основных средств определяются Международным стандартом бухгалтерского учета 16 «Основные средства» (далее — МСБУ 16, или Стандарт). Действующая редакция Стандарта вступила в силу с 2005 года. Итак, проанализируем основные аспекты отражения основных средств в международной отчетности.

Сфера действия Стандарта

Стандарт определяет основные средства как материальные активы, которые:

а) предназначены для использования в процессе производства или поставки товаров либо оказания услуг, предоставления в аренду или с административной целью;

б) как ожидается, будут использоваться в течение более одного периода.

Действие МСБУ 16 не распространяется на:

  • активы, классифицированные как содержащиеся для продажи;
  • биологические активы, связанные с сельскохозяйственной деятельностью;
  • права на полезные ископаемые и запасы полезных ископаемых, таких как нефть, природный газ и другие невоспроизводимые ресурсы;
  • активы, связанные с разведкой и оценкой полезных ископаемых.

Первоначальное признание основных средств

Себестоимость объекта основных средств признается в качестве актива, если и только если:

а) существует вероятность, что будущие экономические выгоды, связанные с объектом, поступят предприятию;

б) себестоимость объекта можно достоверно определить.

Себестоимость объекта ОС состоит из:

  • стоимости его приобретения, включая импортные пошлины и невозмещаемые налоги на приобретение после вычета торговых скидок и ценовых скидок;
  • любых расходов, непосредственно связанных с доставкой актива в место размещения и доведения его до состояния, необходимого для эксплуатации способом, определенным руководством предприятия;
  • первоначальной предварительной оценки расходов на демонтаж, перемещение объекта и восстановление территории, на которой он расположен, обязательство по которым предприятие берет либо когда покупает данный объект, либо когда использует его в течение определенного периода с целью, отличной от производства запасов в течение этого периода.

Примерами расходов, непосредственно связанных с доставкой актива в место размещения и доведения его до состояния, необходимого для эксплуатации, являются:

  • выплаты работникам, возникающие в связи с созданием или приобретением объекта ОС;
  • расходы на подготовку площадки, на которой будет размещен объект;
  • расходы на доставку и разгрузку;
  • расходы на сборку, установку и монтаж;
  • расходы на проведение проверок и испытаний того, как функционирует объект ОС;
  • вознаграждения консультантам.

МСБУ 16 не определяет единицу учета (измерения) основных средств, как это, например, делает П(С)БУ 7 (п. 4). Предприятие применяет собственное суждение при определении того, что представляет собой объект основных средств в конкретных обстоятельствах. Стандарт указывает, что отдельно незначимые объекты (инструменты, штампы, пресс-формы) может быть целесообразно сгруппировать и в последующем вести учет агрегированной стоимости.

В то же время каждый компонент объекта ОС, стоимость которого существенна относительно общей стоимости объекта, следует амортизировать отдельно. Также отдельно ведется учет компонентов, имеющих разный срок полезной эксплуатации.

Кроме того, существенные запасные части и резервное оборудование классифицируют как основные средства в том случае, если предприятие намерено использовать их в течение более одного периода.

Учет после признания

Для последующего учета ОС Стандарт разрешает предприятию в качестве учетной политики выбрать одну из двух моделей:

  • модель учета по себестоимости;
  • модель переоценки.

В соответствии с моделью учета по себестоимости, актив учитывается по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от уменьшения полезности.

Модель переоценки предусматривает, что после признания активом ОС учитывается по переоцененной стоимости, которая является справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом последующей накопленной амортизации и убытков от уменьшения полезности. Переоценки должны осуществляться с регулярностью, достаточной для обеспечения того, что балансовая стоимость объекта существенно не отличается от стоимости, которая была бы определена с применением справедливой стоимости на конец отчетного периода.

Выбранная модель учета применяется ко всему классу основных средств. Согласно МСБУ 16, класс основных средств — это группа активов, одинаковых по характеру и способу использования в деятельности. Примерами отдельных классов являются:

  • земля;
  • земельные участки и здания;
  • машины и оборудование;
  • водные суда;
  • воздушные суда;
  • автомобили;
  • мебель и принадлежности;
  • офисное оборудование.

Частота проведения переоценки зависит от того, как изменяется справедливая стоимость ОС. Некоторые объекты могут претерпевать существенные и произвольные изменения справедливой стоимости, нуждаясь в ежегодной переоценке. Впрочем, такие частые переоценки не нужны для объектов с незначительными изменениями справедливой стоимости, а значит, их можно переоценивать каждые три или пять лет.

Если переоценивается объект ОС, то весь класс основных средств, к которому относится данный актив, подлежит переоценке. Впрочем, возможна переоценка на поочередной основе при условии, что класс активов будет переоценен в течение короткого промежутка времени, а переоценка происходит своевременно.

Стандарт не требует обязательного привлечения профессионального оценщика. Однако указывается, что справедливая стоимость земли и зданий основывается на рыночных оценках, которые обычно делают профессиональные оценщики.

МСБУ 16 устанавливает два способа учета накопленного износа при отражении переоценки. Первый способ предусматривает пропорциональный перерасчет первоначальной стоимости актива и накопленного износа так, что балансовая (остаточная) стоимость после перерасчета равна переоцененной стоимости. Аналогично переоценка отражается согласно П(С)БУ 7 (п. 171). Такой способ обычно применяется, если актив переоценивается с применением индекса переоценки.

1 Переоцененная первоначальная стоимость и сумма износа объекта ОС определяется умножением, соответственно, первоначальной стоимости и суммы износа объекта ОС на индекс переоценки. Индекс переоценки определяется делением справедливой стоимости переоцениваемого объекта на его остаточную стоимость.

По второму способу накопленный износ полностью списывается за счет первоначальной стоимости, и уже чистая остаточная стоимость пересчитывается в переоцененную. В Стандарте указано, что такой способ характерен для отражения в учете переоценки зданий.

Пример На момент переоценки стоимость здания составляет:

  • первоначальная — 1 500 000 грн;
  • накопленный износ — 500 000 грн;
  • балансовая (остаточная) стоимость — 1 000 000 грн.

Справедливая стоимость здания — 1 800 000 грн.

1. Списание накопленного износа:

Д-т «Накопленный износ» 500 000 — К-т «Здания» 500 000.

2. Отражение переоценки:

Д-т «Здания» 800 000 — К-т «Резерв переоценки» 800 000.

После проведения переоценки:

  • первоначальная стоимость — 1 800 000 грн;
  • накопленный износ — 0 грн;
  • балансовая (остаточная) стоимость — 1 800 000 грн.

Последующие расходы

Эксплуатация основных средств требует от предприятия осуществления расходов на обслуживание, ремонт, модернизацию и пр.

В соответствии с п. 14 П(С)БУ 7, первоначальная стоимость основных средств увеличивается на сумму расходов, связанных с улучшением объекта (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и пр.), приводящим к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта. Пунктом 15 П(С)БУ 7 установлено, что расходы, осуществляемые для поддержания объекта в рабочем состоянии (проведение технического осмотра, надзора, обслуживания, ремонта и пр.) и получения первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, включаются в состав расходов того периода, в котором они были понесены.

МСБУ 16 не содержит отдельного критерия капитализации последующих расходов. При пересмотре МСБУ 16 в 2003 году Совет по МСФО пересмотрел и принцип признания последующих расходов, поскольку:

  • он не отвечает общему принципу признания активов1;
  • на практике сложно различить расходы, поддерживающие объект в рабочем состоянии, и расходы, улучшающие его (некоторые расходы могут одновременно осуществлять и одно, и другое).

Совет решил, что нет необходимости в отдельном принципе признания для последующих расходов. А значит, предприятия при решении вопроса о капитализации последующих расходов должны руководствоваться общим принципом признания активов (т. е. вероятность выгод и достоверность оценки).

Стандарт дает некоторые объяснения по вопросу, как следует учитывать последующие расходы.

1. В соответствии с общим принципом признания предприятие не признает в балансовой стоимости ОС расходы на ежедневное обслуживание объекта. Такие расходы, скорее, признаются в составе финансового результата в периоде их осуществления. Расходы на ежедневное обслуживание чаще всего включают расходы на оплату труда и материалы, в т. ч. незначительные запасные части. Назначение таких расходов часто определяется как на ремонты и техническое обслуживание объектов ОС.

2. Элементы некоторых объектов ОС требуют замены через регулярные промежутки времени2. Также определенные объекты могут приобретаться с целью осуществления менее частых замен (как замена внутренних стен в здании) или в качестве разовой замены. В соответствии с принципом признания, предприятие учитывает в составе балансовой стоимости объекта ОС расходы по замене элемента, когда такие расходы понесены (если критерии признания соблюдены). При этом прекращается признание балансовой стоимости заменяемых элементов (т. е. их стоимость списывается).

1 Актив признается, если существует вероятность поступления экономических выгод и его стоимость может быть достоверно определена.

2 Стандарт приводит следующие примеры: печь нуждается в облицовке после определенного количества часов использования; внутреннее оснащение салона самолета (сидения или бортовая кухня) требует многоразовой замены в течение срока эксплуатации самолета.

3. Условием продления эксплуатации объекта ОС (например, самолета) может служить выполнение регулярных существенных техосмотров для выявления неисправностей, независимо от того, заменяются ли части объекта. При проведении такого осмотра расходы на него признаются в балансовой стоимости объекта ОС, как и при замене (при условии соблюдения критериев признания). Любые расходы на предыдущий осмотр, которые остаются в составе балансовой стоимости объекта, подлежат списанию.

Амортизация

Метод амортизации должен отражать ожидаемую модель потребления будущих экономических выгод от актива. Так, например, если ожидается, что потребление выгод будет происходить равномерно в течение срока полезной эксплуатации актива, то прямолинейный метод амортизации точнее всего отражает модель потребления выгод.

Впрочем, МСБУ 16 не устанавливает методы начисления амортизации и порядок их применения в отличие от П(С)БУ 7. В Стандарте только упоминаются прямолинейный метод, производственный метод и метод уменьшения остатка.

В книге «Интерпретация и применение МСФО»1 приводятся следующие методы амортизации, приемлемые по МСФО:

1. Методы, базирующиеся на времени:

а) прямолинейный метод;

б) ускоренные методы:

  • метод уменьшения остатка;
  • метод суммы количества лет (известный как кумулятивный по П(С)БУ 7).

2. Метод, базирующийся на фактическом применении актива:

  • производственный метод.

В конце 2012 года, как ожидается, Совет по МСФО должен обнародовать проект изменений к МСБУ 16, согласно которому методы амортизации, базирующиеся на выручке2 (доходе), не считаются приемлемыми.

1 2010 «Interpretation and Application of IFRS» Barry J.Epstein, Eva K.Jermakowicz, John Wiley & Sons, Inc., ISBN: 978-0470-45322-3.

2 Например, метод, по которому сумма амортизации актива рассчитывается как часть стоимости актива, равная соотношению суммы дохода за период и общей суммы дохода, которую предприятие ожидало получить от использования актива.

Метод амортизации должен пересматриваться, по крайней мере, на конец каждого отчетного периода. В случае если модель потребления выгод от актива существенно изменяется, метод амортизации должен быть соответствующим образом изменен. Изменение метода амортизации рассматривается Стандартом как изменение учетной оценки, а значит, не требует ретроспективных корректировок.

Также ежегодно должны пересматриваться ликвидационная стоимость и полезный срок эксплуатации актива.

Амортизация актива начинается, когда он становится пригодным для использования, то есть когда он доставлен в место размещения и доведен до состояния, пригодного для эксплуатации. Но Стандарт не указывает, должно ли начисление начинаться с текущего или следующего месяца, квартала и пр.

Выбытие основных средств

Признание балансовой стоимости объекта ОС прекращается:

а) либо в случае его выбытия;

б) либо если не ожидаются будущие экономические выгоды от его использования или выбытия. Прибыли или убытки от прекращения признания ОС включаются в финансовые результаты при прекращении такого признания. При этом такие прибыли не должны классифицироваться как выручка (доход от реализации).

Прибыли или убытки, возникающие от прекращения признания объекта ОС, рассчитываются как разница между чистыми поступлениями от выбытия объекта (если они есть) и его балансовой стоимостью.

Как указывалось ранее, при замене элемента (части) объекта ОС предприятие признает в составе балансовой стоимости объекта расходы на новый элемент (часть) и при этом должно списать балансовую стоимость заменяемого элемента (части). Такое списание должно произойти независимо от того, амортизировался ли такой элемент (часть) отдельно (т. е. учитывался ли такой элемент отдельно). Если предприятие не может определить балансовую стоимость заменяемого элемента (части), величина расходов на замену служит индикатором стоимости такого элемента (части) на момент приобретения или создания.

Сергей КАСАТКИН, консультант по вопросам налогового и бухгалтерского учета



Следующая статья:  В начало статьи 



Что нового Фрагмент статьи (только начало)
Жизнь :: МСФО
Факсимиле на первичных документах и на отчетности — недопустимо
Как уплачивается земельный налог за нежилые помещения
За несвоевременную уплату авансовых взносов ЕН штраф 50%...

В рубрике: 


Резервы и условные обязательства Фрагмент статьи (только начало)
№ 38 (23.9.2013) :: МСФО :: МСФО
Обязательства предприятий имеют различную природу: задолженность перед поставщиками товарно-материальных ценностей, обязательства по выплате заработной платы работникам, задолженность по кредитам и т. д. Как правило, предприятие точно знает величину обяза...

Учет налога на прибыль в МСФО Фрагмент статьи (только начало)
№ 25-26 (24.6.2013) :: МСФО :: МСФО
Существующая в МСФО практика учета и отражения в финансовой отчетности налога на прибыль подвергается критике и со стороны пользователей, и со стороны составителей отчетности. Первые, как правило, подчеркивают, что информация об отсроченных налогах не явл...

0.011623