(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.



 Актуально!




Ближайшие семинары,
тренинги, вебинары ...

Все семинары ...
(полный план-график)









 : общий по сайту



Курсы валют на PROext

Дебет-Кредит № 38 (23.9.2013)
Суть дела :: Налоговый учет

Внимание! Архивная публикация 

 


Эта страница содержит давнюю архивную публикацию бухгалтерского еженедельника "Дебет-Кредит", которая в настоящее время, вполне возможно, утратила актуальность и может не соответствовать действующим нормам бухгалтерского и налогового учета.
Для работы с актуальными материалами журнала перейдите к ONLINE.dtkt.ua.

Обычные цены в неконтролируемых операциях

Законом №4081 были внесены изменения в НКУ в части трансфертного ценообразования, введено понятие контролируемых операций и установлен критерий их признания контролируемыми — наличие у плательщика налогов общей суммы осуществленных операций от 50 млн грн (без НДС) с одним контрагентом в год (пп. 39.2.1.4 НКУ). Изменения коснулись и порядка применения обычных цен вне контролируемых операций. Итак, что же изменилось с 01.09.2013 г., а что осталось по-прежнему?

Общие вопросы применения обычных цен

До 01.09.2013 г. определение обычной цены в пп. 14.1.71 НКУ было лаконичным:

обычная цена — это цена товаров (работ, услуг), определенная сторонами договора, если иное не установлено нормами НКУ. Если не доказано обратное, считается, что такая обычная цена соответствует уровню рыночных цен.

Это определение сохранилось в новой редакции пп. 14.1.71 НКУ. Но с 01.09.2013 г. к нему добавлены специальные нормы для случаев, когда:

— цены на товары (услуги) подлежат государственному регулированию;2

— обязательным является проведение оценки;

— проводится аукцион или публичные торги;

— товар продается в принудительном порядке.

1 Закон Украины от 04.07.2013 г. №408-VII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно трансфертного ценообразования».

2 За исключением, когда устанавливается минимальная цена продажи или индикативная цена. В таком случае обычная цена операции определяется в соответствии со ст. 39 НКУ, но не может быть меньше минимальной или индикативной цены.

В прежней редакции НКУ аналогичные нормы содержались в пунктах 39.10, 39.3, 39.17 и 39.12. Относительно форвардных и фьючерсных контрактов установлено, что обычная цена по этим контрактам определяется на момент их заключения. В прежней редакции НКУ аналогичной нормы не было.

В большинстве случаев налогоплательщикам придется применять абзац первый пп. 14.1.71 НКУ, устанавливающий не только соответствие договорной и обычной цены, но и соответствие обычной цены уровню рыночных цен.

Рыночная цена по НКУ

Рыночная цена — цена, по которой товары (работы, услуги) передаются другому собственнику при условии, что продавец желает передать такие товары (работы, услуги), а покупатель желает их получить на добровольной основе, обе стороны взаимно независимы юридически и фактически, владеют достаточной информацией о таких товарах (работах, услугах), а также ценах, сложившихся на рынке идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Подпункт 14.1.219 НКУ

Каким образом должно строиться доказательство того, что обычная цена соответствует уровню рыночных цен (и обязательно ли это делать)? Можно ли использовать для этого методы определения цен в контролируемых операциях, установленные в п. 39.3 НКУ? Прямое указание на методы, установленные п. 39.3 НКУ, находим только в абзаце третьем пп. 14.1.71 НКУ. Но они могут быть применены только в том случае, если для осуществления операции обязательно проводится оценка. И следует иметь в виду, что тогда стоимость объекта, полученная по данным оценки, может считаться обычной ценой только при условии, что невозможно применить методы, установленные в п. 39.3 НКУ. То есть, если законодательство требует обязательной оценки при осуществлении операции, обычная цена такой операции сначала определяется по методам, установленным п. 39.3 НКУ. И только если применение этих методов невозможно, тогда за обычную цену принимается оценочная стоимость объекта оценки. Больше никаких указаний на ст. 39 НКУ при требовании применять обычные цены в неконтролируемых операциях в тексте НКУ не содержится.

Таким образом, если считать, что для определения обычной цены необходимо определить рыночную цену, это не снимает вопросов, связанных с отсутствием четко регламентированной методики определения цены, по которой товары (работы, услуги) передаются покупателю, при наличии обоюдного желания продавца и покупателя совершить такую сделку. Каким образом получать информацию о ценах, сложившихся на рынках идентичных или однородных товаров в сопоставимых условиях? Годятся ли для этой цели специализированные периодические издания, публикующие цены на определенные товары? Достаточно ли проанализировать несколько (и сколько конкретно?) коммерческих предложений от разных поставщиков или покупателей, чтобы узнать уровень цен, по которым «продавец желает передать такие товары (работы, услуги), а покупатель желает их получить на добровольной основе»? Какой диапазон расхождения цен допустим при таком анализе? Какую информацию о товарах (работах, услугах) следует считать достаточной для принятия решения о заключении сделки? Во всяком случае, чем более конкретной и полной будет информация о рыночных ценах, собранная налогоплательщиком, тем меньше вопросов должно возникать у контролирующих органов. Мы надеемся, что скоро появится официальная позиция Миндоходов по данному поводу, а также предлагаем воспользоваться правом получения индивидуальной налоговой консультации в порядке, предусмотренном ст. 52 и ст. 53 НКУ.

Далее напомним, какие же именно операции, даже не являясь контролируемыми, требуют применения обычной цены согласно НКУ.

Налог на прибыль

До 01.09.2013 г. для плательщиков налога на прибыль действовал п. 153.2 НКУ о налогообложении операций со связанными лицами. Под действие этого пункта подпадало довольно большое число операций плательщиков налога на прибыль. Теперь прежняя редакция п. 153.2 НКУ полностью утратила силу, и по следующим операциям обычные цены больше не применяются:

— отражение доходов и расходов по сделкам со всеми связанными лицами, а также с теми, кто не является плательщиком налога на прибыль или применяет другую ставку этого налога;

— отражение доходов и расходов, полученных и понесенных в виде процентов по депозитам, кредитам (операциям финансового лизинга), займам, другим гражданско-правовым договорам со связанными с налогоплательщиком лицами. В результате из НКУ исключены пп. 14.1.69 и пп. 14.1.70, в которых содержались определения обычных процентных ставок по депозиту и по кредиту;

— отражение расходов на оплату вознаграждений и других видов поощрений связанным физлицам (без документального доказательства фактически оказанной услуги). Теперь такие расходы можно отражать в налоговом учете без ограничений;

— расходы по операциям по продаже/обмену товаров, выполнению работ, оказанию услуг связанным лицам или по операциям с давальческим сырьем (с любыми лицами) признавались только в сумме, не превышающей сумму доходов по таким операциям, т. е. они не могли быть убыточными в налоговом учете. С 01.09.2013 г. этого ограничения больше нет, убыток от вышеуказанных операций может быть отражен в налоговом учете по налогу на прибыль.

Но обратите внимание: для того чтобы не применять к вышеуказанным операциям обычные цены, они должны быть неконтролируемыми, т. е. не соответствовать признакам, установленным п. 39.2 НКУ. Например, если связанным лицом плательщика налога на прибыль является нерезидент, и годовой оборот операций с таким нерезидентом составит более 50 млн грн (без учета НДС), применять обычные цены для налогообложения операций по приобретению товаров/услуг с таким нерезидентом все же придется, поскольку они будут признаны контролируемыми согласно подпунктам 39.2.1.1 и 39.2.1.4 НКУ.

До внесения изменений в НКУ Законом №408 целый ряд операций отражался в налоговом учете по налогу на прибыль с применением понятия обычных цен. Сохранилось такое требование и после 01.09.2013 г., кроме того обстоятельства, что теперь при расчете обычной цены следует руководствоваться новым определением обычной цены, данным в пп. 14.1.71 НКУ. Коротко напомним, что это за операции.

При безвозмездном получении товаров, работ или услуг доход определяется на уровне не ниже обычной цены согласно пп. 135.5.4 НКУ.

Согласно п. 137.19 НКУ, обычная цена применяется при определении доходов концессионера в виде стоимости основных средств, полученных налогоплательщиком от концессиедателя в соответствии с Законом «Об особенностях передачи в аренду или концессию объектов централизованного водо-, теплоснабжения и водоотвода, находящихся в коммунальной собственности». В этом случае доход определяется как сумма амортизации полученных основных средств, которая начисляется на обычную цену таких объектов в соответствии со ст. 145 НКУ. Доход признается одновременно с начислением амортизации.

Расходы на страхование все так же ограничены обычной ценой страхового тарифа согласно пп. 140.1.6 НКУ. Как и раньше, методику определения цены страхового тарифа утверждает Национальная комиссия, осуществляющая государственное регулирование в сфере рынков финансовых услуг (пп. 39.3.1 НКУ, в предыдущей редакции — п. 39.9 НКУ).

Согласно пунктам 146.7 — 146.10 НКУ в некоторых случаях определения первоначальной стоимости основных средств применяется обычная цена. Так, если за несколько объектов основных средств произведены расчеты в общей сумме, то эта сумма распределяется между такими объектами пропорционально их обычной цене согласно п. 146.7 НКУ. Обратите внимание, что здесь используются не абсолютные значения обычных цен объектов, а их соотношение между собой.

Пример 1 Предприятие приобрело швейный цех как целостный имущественный комплекс за 100000 грн. Этот цех состоит из следующих объектов: здание (обычная цена 90000 грн), мебель (обычная цена 9600 грн), швейное оборудование1 (обычная цена 20400 грн). Общая стоимость всех объектов, исчисленная по обычным ценам, составит 90000 грн + 9600 грн + 20400 грн = 120000 грн. В стоимости имущества, исчисленной по обычным ценам каждого объекта, стоимость здания составляет 90000 грн : 120000 грн х 100% = 75%, стоимость мебели — 9600 грн : 120000 грн х 100% = 8% и стоимость оборудования — 20400 грн : 120000 грн х 100% = 17%. Значит, общая сумма, уплаченная за этот цех, будет распределена между отдельными объектами следующим образом: первоначальная стоимость здания составит 75% х 100000 грн = 75000 грн, первоначальная стоимость мебели — 8% х 100000 грн = 8000 грн и первоначальная стоимость оборудования — 17% х 100000 грн = 17000 грн. Но такие расчеты возможны в случае, если обычная цена таких объектов основных средств известна. На данный момент методика ее расчета законодательством не установлена.

1 Для наглядности примера мы выделили только три объекта, хотя на самом деле нужно определять обычную цену каждого объекта, входящего в такой имущественный комплекс.

Согласно п. 146.8 НКУ, первоначальной стоимостью основных средств, включенных в уставный капитал предприятия, считается их стоимость, согласованная учредителями (участниками) предприятия, но не выше обычной цены. Эта норма препятствует завышению суммы амортизации таких объектов и ограничивает ее величиной обычной цены.

При обмене подобными и неподобными объектами основных средств первоначальная стоимость полученных объектов также ограничивается обычной ценой согласно п. 146.9 и 146.10 НКУ.

Доходы от продажи или другого отчуждения объектов основных средств и нематериальных активов определяются на уровне не ниже обычной цены таких объектов согласно п. 146.14 НКУ.

В соответствии с п. 147.3 НКУ, при приобретении объекта недвижимости вместе с землей, находящейся под таким объектом или являющейся предпосылкой для обеспечения функционального использования такого объекта недвижимости, амортизируется только стоимость такого объекта недвижимого имущества, причем только в части, не превышающей обычную цену такого объекта без учета стоимости земли.

Доходы при любых операциях по продаже или отчуждению земли не могут быть ниже обычной цены такой земли согласно п. 147.5 НКУ.

В соответствии с пп. 153.3.2 НКУ, в случае выплаты дивидендов в форме, отличной от денежной (кроме случаев, когда авансовый взнос с дивидендов не уплачивается согласно пп. 153.3.5 НКУ), базой для начисления авансового взноса является стоимость такой выплаты, рассчитанная по обычным ценам.

Пример 2 Общество с ограниченной ответственностью является плательщиком налога на прибыль, занимается выращиванием зерновых культур и выплачивает своим учредителям — юридическим лицам дивиденды зерном. Договорная стоимость зерна, по которой оно передается учредителям в качестве дивидендов, составляет 1800 грн за тонну, а обычная его цена — 1200 грн за тонну. В данном случае авансовый взнос по дивидендам следует начислить исходя из обычной цены 1200 грн за тонну. С каждой тонны зерна, выданной в качестве дивидендов, должно быть уплачено 1200 грн х 19%1 = 228 грн авансового взноса.

При налогообложении лизинговых операций (п. 153.7 НКУ) необходимо иметь в виду, что если объект финансового лизинга впервые или повторно вводится в эксплуатацию, и его цена в договоре лизинга меньше расходов лизингодателя на его приобретение или сооружение, то этот факт может стать основанием для внеплановой проверки лизингодателя органом ГНИ. Целью такой проверки будет определение уровня обычной цены объекта лизинга. Будут ли доначисляться доходы лизингодателя по результатам такой проверки? В п. 153.7 НКУ прямо об этом ничего не написано. Однако, внимательно прочитав абзац третий п. 153.7 НКУ, можно найти в нем указание на то, что передача объекта лизинга лизингополучателю приравнивается к его продаже, а доходы по такой операции определяются по правилам, установленным ст. 146 НКУ. Как мы уже видели выше, в этом случае применяется обычная цена согласно п. 146.14 НКУ. Значит, при такой проверке будут доначислены доходы до уровня обычных цен.

И наконец, доходы и расходы от проведения товарообменных (бартерных) операций определяются согласно договорной цене такой операции, но не ниже (не выше) обычных цен (п. 153.10 НКУ).

Обращаем ваше внимание, что в случае применения обычных цен в налоговом учете возникает постоянная налоговая разница по налогу на прибыль, которая не компенсируется в будущих налоговых периодах, ведь в налоговом учете доходы или расходы будут определены исходя из обычных цен, а в бухгалтерском учете — исходя из договорных цен. Эти разницы необходимо учитывать в следующих разрезах: по доходам от реализации товаров (работ, услуг) и их себестоимости, по прочим операционным доходам и расходам, по прочим доходам и расходам. Данная информация отражается в примечаниях к годовой финансовой отчетности по форме, установленной приложением к П(С)БУ «Налоговые разницы», утвержденным приказом МФУ от 25.01.2011 г. №27. Форму заполняют все предприятия — плательщики налога на прибыль, в т. ч. и составляющие финансовую отчетность по правилам, установленным П(С)БУ 25 «Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства», утвержденным приказом МФУ от 25.02.2000 г. №39. Исключение — только те плательщики налога на прибыль, которые подпадают под критерии п. 154.6 НКУ и применяют упрощенный порядок бухгалтерского учета доходов и расходов.

Налог на добавленную стоимость

К налоговым обязательствам по операциям, указанным в п. 188.1 НКУ, больше не применяется нижнее ограничение в виде обычных цен. Это любые операции поставки товаров (услуг), в т. ч. бесплатной поставки и поставки с частичной оплатой, на условиях обмена и дарения, в счет оплаты труда работникам, связанным лицам, неплательщикам НДС. Положительные изменения коснулись и поставок товаров, ранее импортированных налогоплательщиком: отменена норма о том, что при продаже импортером ранее ввезенных товаров база обложения НДС не должна быть ниже таможенной стоимости товаров, по которой были определены налоги и сборы при их таможенном оформлении (в т. ч. и НДС, уплачиваемый на таможне, сумма которого отражается в составе НК). Отменена «мертвая» норма п. 188.1 НКУ о поставках по регулируемым ценам (тарифам). Касательно операций по поставке товаров на условиях финансового лизинга отменено положение о том, что в этом случае базой налогообложения является договорная (контрактная) стоимость, но не ниже цены приобретения объекта лизинга. Теперь НО по НДС при поставке объекта финансового лизинга может быть меньше, чем НК по НДС, уплаченный при его приобретении2. Как видим, плательщикам НДС разрешено формировать отрицательное значение разницы между суммой НО и суммой НК за счет импортных и лизинговых операций.

1 По ставке, определенной в соответствии с п. 151.1 НКУ с учетом п. 10 подраздела 4 раздела XX НКУ.

2 Аналогичное правило теперь применяется и в отношении доходов и расходов по налогу на прибыль.

Налоговый кредит во всех операциях (за исключением контролируемых) теперь определяется по договорным ценам без ограничения уровнем обычных цен согласно новой редакции п. 198.3 НКУ. И это справедливо, так как при отражении НК одним плательщиком НДС у другого плательщика будут отражены такие же НО по НДС, и плательщикам НДС не придется уплачивать налог с разницы между обычной и договорной ценой сделки.

Далее рассмотрим операции, по которым применяются обычные цены так же, как и раньше, но с учетом их нового определения в пп. 14.1.71 НКУ.

При аннулировании регистрации плательщика НДС такой плательщик определяет НО по НДС по товарам (услугам), необоротным активам, суммы НДС по которым были включены в состав НК и которые так и не были использованы в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности (п. 184.7 НКУ). Такое НО определяется исходя из обычной цены на такие товары, услуги, необоротные активы не позднее даты аннулирования регистрации.

В п. 198.5 НКУ перечислены некоторые операции, по которым база обложения НДС определяется по правилам, установленным в п. 189.1 НКУ. Эти операции учитываются по обычной цене только в том случае, если их объектом выступают необоротные активы (далее — НА), по которым не велся учет (не начислялась налоговая амортизация в связи с нежеланием их собственника пользоваться правом на налоговые расходы в сумме такой амортизации, или в связи с отсутствием такого права, если он является плательщиком ЕН) и невозможно определить их балансовую (остаточную) стоимость. В частности, такое начисление НО по НДС обязательно при изменении направления использования таких НА, если они были приобретены для использования в налогооблагаемых операциях и по ним был учтен НК по НДС, но потом они начинают использоваться в необлагаемых и освобожденных от НДС операциях, в непроизводственной и нехозяйственной деятельности плательщика НДС. И наоборот, если раньше были приобретены НА для использования в непроизводственной сфере, в необлагаемых или освобожденных от НДС операциях, а потом они начинают использоваться в облагаемых операциях, можно учесть НК по НДС, определенный исходя из обычной цены таких НА, так как по ним не велся учет их балансовой стоимости.

Если плательщик НДС занимается комиссионной торговлей подержанными транспортными средствами, то при продаже таких товаров другим плательщикам НДС он определяет базу обложения НДС исходя из договорной стоимости транспортного средства, но не ниже обычной цены согласно п. 189.3 НКУ.

Согласно п. 189.9 НКУ обычные цены применяются при начислении НО по НДС при ликвидации основных производственных или непроизводственных средств по самостоятельному решению плательщика НДС. При этом нужно сравнивать обычную цену объекта с его балансовой стоимостью, и если обычная цена ниже, то НО начислять по балансовой стоимости, а если обычная цена выше, — то по обычной цене.

При получении услуг от нерезидентов на территории Украины без их оплаты база обложения НДС определяется с учетом обычной цены на такие услуги (п. 190.2 НКУ).

Налог с доходов физических лиц

Сумма дохода, полученного плательщиком налога в качестве дополнительного блага в виде стоимости безвозмездно полученных товаров (работ, услуг), а также суммы индивидуальных скидок согласно пп. «е» пп. 164.2.17 НКУ определяются по обычной цене.

При начислении (предоставлении) доходов в любой неденежной форме согласно п. 164.5 НКУ база обложения НДФЛ рассчитывается исходя из обычных цен. Это правило касается любых доходов физлиц, начисленных по другим нормам раздела IV НКУ в неденежной форме.

Согласно пп. 165.1.27 НКУ, не включается в налогооблагаемый доход плательщика НДФЛ сумма страхового возмещения, полученная от страховщика-резидента по договору страхования имущества, в части, не превышающей стоимости застрахованного имущества, исчисленной по обычным ценам на дату заключения страхового договора, которую допускается увеличить на сумму уплаченных страховых платежей (взносов, премий). Если же страховое возмещение получено по договору страхования гражданской ответственности, то в налогооблагаемый доход бенефициара (получателя возмещения) включается разница между фактически понесенным ущербом, определенным по обычным ценам, и суммой такого страхового возмещения.

Операции по конвертации ценных бумаг не увеличивают налогооблагаемый доход плательщика НДФЛ только в том случае, если такая конвертация (обмен ценных бумаг) производится по обычным ценам на такие ценные бумаги или по стоимости чистых активов из расчета на одну ценную бумагу (пп. 165.1.50 НКУ). Если же это условие не выполняется, доход от такой операции подлежит обложению НДФЛ согласно п. 170.2 НКУ.

Юлия ЕГОРОВА, «Дебет-Кредит»



Следующая статья:  В начало статьи 



Организация турбизнеса Фрагмент статьи (только начало)
Суть дела :: Налоговый учет
У каждого направления бизнеса свои особенности. Не стал исключением и туристический бизнес. Сегодня мы расскажем об азах налогового и бухгалтерского учета у туристического оператора. Несмотря на простоту, на первый взгляд, такого учета, здесь немало белых...

В рубрике: 


НДС с минусом: дальнейшая судьба Фрагмент статьи (только начало)
№ 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Налоговый учет
Февраль 2015 года был тяжелым отчетным периодом для тех плательщиков НДС,
которые имели по состоянию на 01.02.2015 г. отрицательное значение по
данному налогу. Но даже после сдачи отчетности по НДС за февраль у многих
плательщиков налога остае...

Коммунальные платежи у «единоналожника» Фрагмент статьи (только начало)
№ 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Налоговый учет
ФЛП — плательщик единого налога второй группы (в свидетельстве плательщика
единого налога указан вид деятельности с кодом 68.20 «предоставление в
аренду и эксплуатацию собственного или арендованного недвижимого имущества»)
получает доход по до...

0.018021