(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.



 Актуально!




Ближайшие семинары,
тренинги, вебинары ...

Все семинары ...
(полный план-график)









 : общий
   (по всем сайтам ДК)






Дебет-Кредит № 39 (30.9.2013)
Суть дела :: Налоговый учет

Внимание! Архивная публикация 

 


Эта страница содержит давнюю архивную публикацию бухгалтерского еженедельника "Дебет-Кредит", которая в настоящее время, вполне возможно, утратила актуальность и может не соответствовать действующим нормам бухгалтерского и налогового учета.
Для работы с актуальными материалами журнала перейдите к ONLINE.dtkt.ua.

Занижение авансовых взносов

При проверке налоговики доначислили обязательство по налогу на прибыль за 2012 год. Соответственно изменилась база начисления авансовых взносов по налогу на прибыль за март 2013 года — февраль 2014 года. При этом налоговики по результатам проверки не определили новых сумм авансовых взносов по налогу на прибыль. Следует ли плательщику налога самостоятельно доначислять и доплачивать авансы за прошлые месяцы? И если да, то как сделать исправление?

Нужно ли исправлять ошибку?

Первый вопрос, который возникает: следует ли вносить изменения в декларацию по налогу на прибыль1 за 2012 год в части сумм авансовых взносов? Давайте вспомним, что согласно п. 50.1 НКУ, в случае если в будущих налоговых периодах (с учетом сроков давности, определенных ст. 102 НКУ) плательщик налога на прибыль самостоятельно выявляет ошибки, содержащиеся в представленной им ранее налоговой декларации (кроме ограничений, определенных этой статьей), он обязан представить уточняющий расчет к такой налоговой декларации по форме действующего на время представления уточняющего расчета. Следовательно, исправить обнаруженную в представленной ранее декларации любую ошибку — это обязанность налогоплательщика.

Кроме того, необходимо помнить, что задекларированные в декларации по налогу на прибыль авансовые взносы являются согласованными налоговыми обязательствами — по крайней мере, так говорят налоговики в ОНК №11712. К сожалению, в этой ОНК они никак не аргументируют, почему именно авансовые взносы по налогу на прибыль — это согласованное налоговое обязательство. Однако пунктом 57.1 НКУ установлено, что в годовой налоговой декларации плательщик налога подает расчет ежемесячных авансовых взносов, которые должны уплачиваться в следующие двенадцать месяцев. И такая сумма авансовых взносов считается согласованной суммой денежных обязательств.

1 Форма утверждена приказом Минфина Украины от 28.09.2011 г. №1213.

2 Обобщающая налоговая консультация об особенностях представления декларации по налогу на прибыль и уплаты налога в 2013 году, утвержденная приказом ГНС Украины от 21.12.2012 г. №1171.

Здесь стоит вспомнить, что в соответствии с пп. 14.1.156 НКУналоговое обязательство — сумма денежных средств, которую налогоплательщик, в том числе налоговый агент, должен уплатить в соответствующий бюджет как налог или сбор на основании, в порядке и сроки, которые определены налоговым законодательством. А денежное обязательство налогоплательщика — это сумма денежных средств, которую налогоплательщик должен уплатить в соответствующий бюджет как налоговое обязательство (пп. 14.1.39 НКУ). С учетом этого делаем вывод, что авансовый взнос по налогу на прибыль — это налог, а значит, и согласованное налоговое обязательство, которое следует уплатить в соответствующий бюджет на основании, в порядке и сроки, которые определены налоговым законодательством (п. 54.1 НКУ и пп. 14.1.156 НКУ).

Таким образом, ошибки, допущенные в начислении налоговых обязательств по налогу на прибыль к уплате в бюджет за 2012 год, привели к занижению сумм авансовых взносов по налогу на прибыль, которые плательщик налога должен уплатить за период март 2013 года — февраль 2014 года (в соответствии с ОНК №1171 и п. 57.1 НКУ). Налоговики же доначислили обязательство по налогу на прибыль только за 2012 год. Поэтому, по мнению автора, плательщик налога должен самостоятельно исправить данную ошибку, а именно — занижение согласованного налогового обязательства по уплате авансовых взносов по налогу на прибыль.

Прежде чем идти дальше, отметим: конечно, исправить эту ошибку должны были налоговики. Или, по крайней мере, указать на занижение авансовых взносов в результате выявленной ошибки и либо определить их сумму самостоятельно, либо приказать это сделать плательщику налога. Плательщик налога имел право предоставить возражения к акту проверки по данному поводу. Однако выгодно ли это ему? Хорошо, если налоговики ввиду достаточно нового и необычного для них статуса сумм авансовых взносов в декларации по налогу на прибыль только доначислят их сумму — а если применят штрафные санкции за такое доначисление по ст. 123 НКУ (от 25% до 50% от суммы доначисленного налогового обязательства)? Поэтому неудивительно, что плательщик налога может принять решение либо вообще не пересчитывать суммы авансовых взносов, либо доначислить их собственными силами.

Точка зрения Миндоходов

Отметим, что налоговики в своих разъяснениях довольно мало говорят об исправлении именно этой ошибки. Так, в ОНК №1171 речь идет только о праве плательщика налога исправить ошибки в декларациях по налогу на прибыль за 2012 год, даже если это повлечет изменение сумм авансовых взносов. При этом указывается, что в результате такого исправления изменятся (увеличатся или уменьшатся) суммы авансовых взносов за все периоды их начисления (то есть в данном случае за период март 2013 года — февраль 2014 года). Об ответственности плательщика налога, которая возникнет в результате доначисления сумм авансовых взносов, в ОНК №1171 нет ни слова (собственно, как и о том, как именно следует сделать данное исправление).

Немногое мы найдем и в ЕБНЗ. В консультации в подкатегории 102.30.03 Миндоходов ссылается на указанные выше разъяснения, приведенные в ОНК №1171, но ни слова не говорит о практической реализации права на внесение исправления (не упоминает даже о том, что согласно п. 50.1 НКУ это не право, а обязанность плательщика налога). Об ответственности же упомянутая консультация говорит следующее: «В случае когда в уточненной декларации увеличивается сумма обязательств по налогу на прибыль за 2012 год, плательщик налога обязан уплатить сумму недоплаты и штраф в соответствии с п. 50.1 ст. 50 Налогового кодекса Украины от 2 декабря 2010 года №2755-VI, с изменениями и дополнениями, за каждый отчетный период, срок уплаты авансовых взносов по которому на дату представления уточненной декларации наступил».

Здесь стоит заметить, что, несмотря на пожелания специалистов из Миндоходов, на данный момент не разработан механизм, как правильно в уточненной декларации изменить сумму авансового взноса и рассчитать штраф (об этом ниже). Поэтому, по мнению автора, в анализируемом случае перед бухгалтером встал выбор: либо подавать уточняющий расчет к декларации, либо же вообще не подавать (ведь, согласно п. 50.3 НКУ, представление уточняющего расчета к декларации за проверенный налоговиками период служит основанием для новой внеплановой проверки налогоплательщика за такой период).

Попробуем помочь плательщику налога, который решил исправить ошибку, и проанализировать описанную в вопросе ситуацию с учетом разъяснений налоговиков.

Подавая уточняющий расчет за 2012 год, недоплату по налогу на прибыль (определенную налоговой проверкой) предприятие уже не будет уплачивать. Ведь такие суммы нужно будет уплатить на основании налогового уведомления-решения в течение 10 дней после его получения (п. 57.3 НКУ). Кроме того, согласно пп. 4.2.2 Инструкции №2761, налоговые обязательства, штрафные санкции и пеня, рассчитанные органом ГНС, учитываются в карточках лицевых счетов по данным электронного реестра налоговых уведомлений в части согласованных сумм.

Сумма авансовых взносов, указанная в годовой декларации по налогу на прибыль, является согласованным налоговым обязательством, которое плательщик налога должен уплачивать ежемесячно2. За налоговые периоды, предшествующие периоду исправления этой ошибки, потребуется доплатить сумму занижения авансовых взносов. Кроме того, поскольку ошибка исправляется самостоятельно и заключается в занижении налогового обязательства, плательщик налога должен уплатить еще и штраф на сумму занижения, согласно п. 50.1 НКУ, и пеню, в соответствии со ст. 129 НКУ, за период занижения до уплаты авансовых взносов по налогу на прибыль. Об этом подробнее дальше.

1 Инструкция о порядке ведения органами государственной налоговой службы оперативного учета платежей в бюджет, контроль за взиманием которых осуществляется органами государственной налоговой службы Украины, утвержденная приказом ГНАУ от 18.07.2005 г. №276.

2 Если плательщик налога будет уплачивать авансовые взносы по налогу на прибыль в большей сумме, чем указанная в декларации за 2012 год, такое превышение будет фактически являться переплатой по налогу на прибыль.

Уплата штрафов и пени и доплата авансовых взносов

Согласно п. 50.1 НКУ, есть два варианта исправления занижения налоговых обязательств по налогу на прибыль в предыдущих налоговых периодах:

— оформить уточняющий расчет как самостоятельный документ и соответственно уплатить сумму недоплаты и штраф в размере 3% от суммы занижения налоговых обязательств;

— сделать исправление через текущую декларацию по налогу на прибыль, подав к ней приложение ВП, и уплатить штраф в размере 5% от суммы занижения налоговых обязательств.

Конечно, поскольку предприятие — плательщик авансовых платежей по налогу на прибыль, то квартальных деклараций по налогу на прибыль за 2013 год, как правило, оно не подает. А плательщику налога нужно исправить ошибку как можно скорее, поскольку каждый месяц он недоплачивает суммы авансовых взносов, и не сегодня-завтра налоговики могут поменять свою позицию и начать самостоятельно доначислять суммы авансовых взносов и суммы штрафов за их занижение (а ответственность, предусмотренная п. 123.1 НКУ, значительно больше установленной п. 50.1 НКУ), еще и о пене не забудут.

Поэтому для исправления ошибки стоит подать уточненную декларацию за 2012 год в ближайший срок, с изменением (увеличением) задекларированных авансовых взносов по налогу на прибыль. Перед представлением уточняющего расчета, кроме недоплаченных авансовых взносов за месяцы 2013 г. до выявления ошибки, следует уплатить и штраф в размере 3% от суммы занижения. При этом, как говорилось в ОНК №1171, измененные в уточненной годовой декларации обязательства изменяют (увеличивают или уменьшают) суммы авансовых взносов за все периоды их начисления. Следовательно, изменение суммы определенных в годовой декларации авансовых взносов по налогу на прибыль изменит их по всем месяцам, за которые они должны быть уплачены.

Поэтому, по мнению автора, сумму штрафа следует считать по формуле: «сумма занижения авансовых взносов х 3%». Ведь Миндоходов, как указывалось выше, пока требует уплаты такого штрафа только за те периоды (календарные месяцы), срок уплаты авансовых взносов за которые уже наступил на дату исправления ошибки, поэтому смелый плательщик налога может воспользоваться этим случаем и сэкономить на сумме штрафа, начислив его только за указанные периоды. Осторожный плательщик налога получит для этого индивидуальную налоговую консультацию с такой рекомендацией в письменном или электронном виде, которая, согласно ст. 53 НКУ, защитит его от штрафных санкций при следующей налоговой проверке.

Кроме того, поскольку налицо недоплата, то следует начислить и уплатить и пеню. Так как речь идет о доначислении суммы налогового обязательства (авансовых взносов), расчет пени должен производиться с учетом пп. 129.1.2 НКУ и пп. 2.1.2 Инструкции №9531. То есть пеня рассчитывается со дня наступления срока погашения налогового обязательства, начисленного налогоплательщиком в случае выявления его занижения на сумму такого занижения и за весь период занижения (в том числе за период административного и/или судебного обжалования). Пеня начисляется на сумму занижения налога из расчета 120% учетной ставки НБУ, действующей на день занижения НО (п. 129.4 НКУ). А ее начисление заканчивается в день зачисления денежных средств (неуплаченного НО) на соответствующий счет Госказначейства (пп. 129.3.1 НКУ). Следовательно, и пеня должна быть уплачена только по тем авансовым взносам по налогу на прибыль, срок уплаты которых уже наступил на дату исправления ошибки уточняющим расчетом к декларации по налогу на прибыль. Стоит отметить, что срок уплаты авансовых взносов разный, ведь они уплачиваются ежемесячно в сроки, определенные п. 57.1 НКУ. А следовательно, пеню по каждому недоплаченному авансовому взносу следует рассчитывать отдельно. Затем полученные результаты (суммы пени по каждому авансовому взносу) следует подытожить и уплатить в бюджет перед представлением уточняющего расчета.

1 Инструкция о порядке начисления и погашения пени по платежам, которые контролируются органами государственной налоговой службы, утвержденная приказом ГНАУ от 17.12.2010 г. №953.

Оформление уточняющего расчета

Здесь ситуация еще сложнее — ведь, чтобы указать увеличенную сумму авансовых взносов в строке 34 декларации по налогу на прибыль, следовало бы увеличить сумму налога на прибыль к уплате (строка 14 декларации) или сумму авансовых взносов при выплате дивидендов, которая должна была быть уплачена в отчетном (налоговом) периоде (строка 20 декларации). Ведь именно из их суммы рассчитывается значение строк 33 и 34 декларации, которыми устанавливается сумма авансовых взносов, значение которой плательщик налога желает увеличить. Но значение одной из этих строк (14 и/или 20) уже было доначислено налоговиками при проверке (хотя это и не нашло отражения в декларации по налогу на прибыль в соответствии с действующим законодательством). Самостоятельное увеличение значений строк 14 и/или 20 плательщиком налога приведет к двойной уплате налога. Несмотря на такой казус, мы все же предложим свой вариант исправления ошибки.

По мнению автора, в данном случае следует исправить только строки 33 и 34, где указать правильные показатели. А вот строки 14 и 20 декларации нужно оставить без изменений, ведь обязательства по ним уже будут начислены налоговиками, о чем плательщик налога получил уведомление-решение по итогам проверки.

Здесь стоит вспомнить нормы п. 46.4 НКУ, где сказано, что, если налогоплательщик считает, что форма налоговой декларации увеличивает или уменьшает его налоговые обязательства вопреки нормам НКУ по такому налогу, он вправе отметить данный факт в специально отведенном месте в налоговой декларации. При необходимости налогоплательщик может подать вместе с такой налоговой декларацией дополнение, составленное в произвольной форме, которое будет считаться неотъемлемой частью налоговой декларации. Такое дополнение подается с объяснением мотивов его представления.

Мы советуем воспользоваться упомянутой выше нормой и в дополнении к декларации указать, что исправления производились лишь в строках 33 и 34, а остальные не исправлялись в связи с проведенной ранее проверкой. Кроме того, стоит привести и суммы штрафа и пени за недоплату авансовых взносов, которые будут начислены в порядке, указанном выше. Поскольку формой декларации не предусмотрены строки для отражения штрафа и пени, которые начисляются при доначислении значения строки 34, то, по мнению автора, их можно указать в дополнении к декларации.

В заключение добавим, что кое-кто из плательщиков налога на прибыль может решить не исправлять ошибку (или перенести ее исправление на будущее), поскольку в настоящий момент четкой процедуры такого исправления, особенно в ситуации, когда налоговиками были доначислены налоговые обязательства по налогу на прибыль за 2012 год, в НКУ или другом нормативном документе нет. В таком случае автор советует уплатить недоплаченные авансовые взносы за периоды перед выявлением ошибки, чтобы хотя бы уменьшить сумму пени за период недоплаты. И, конечно, в следующих периодах (месяцах 2013 года) уплачивать авансовые взносы уже в верном размере (с учетом самостоятельно рассчитанного увеличения) во избежание увеличения сумм штрафа и пени.

Василий РОРАТ, «Дебет-Кредит»



Следующая статья:  В начало статьи 



Автомобили: техническое обслуживание или ремонт? Фрагмент статьи (только начало)
Суть дела :: Налоговый учет
В процессе эксплуатации автомобилей нужно внимательно следить за их состоянием,
поскольку малейшая неисправность может привести к аварии. Именно для профилактики
аварий и безопасности на дорогах собственники и арендаторы транспортных средс...

В рубрике: 


НДС с минусом: дальнейшая судьба Фрагмент статьи (только начало)
№ 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Налоговый учет
Февраль 2015 года был тяжелым отчетным периодом для тех плательщиков НДС,
которые имели по состоянию на 01.02.2015 г. отрицательное значение по
данному налогу. Но даже после сдачи отчетности по НДС за февраль у многих
плательщиков налога остае...

Как использовать переплату по НДС Фрагмент статьи (только начало)
№ 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Налоговый учет
На 1 мая 2015 г. у предприятия не было налогооблагаемых операций по НДС в
течение последних 11 месяцев. При этом в карточке лицевого счета по НДС
числится переплата, возникшая за счет излишне уплаченных денежных
обязательств, оставшихся непога...

0.015317