(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.



 Актуально!




Ближайшие семинары,
тренинги, вебинары ...

Все семинары ...
(полный план-график)









 : общий
   (по всем сайтам ДК)






Дебет-Кредит № 08 (24.2.2014)
Суть дела :: Точка зрения

Внимание! Архивная публикация 

 


Эта страница содержит давнюю архивную публикацию бухгалтерского еженедельника "Дебет-Кредит", которая в настоящее время, вполне возможно, утратила актуальность и может не соответствовать действующим нормам бухгалтерского и налогового учета.
Для работы с актуальными материалами журнала перейдите к ONLINE.dtkt.ua.

Презумпция правомерности в действии

Ни для кого не секрет, что нормы национального налогового законодательства содержат множество противоречий, коллизий и неоднозначных трактовок со стороны главного налогового регулятора и его территориальных органов. Это все, в свою очередь, вызывает нарушения прав субъектов хозяйствования и в результате становится основанием для судебных исков и продолжительных судебных конфликтов. Хотя априори приоритет интересов законодатель оставил все же за налогоплательщиком.

Нормативная основа

В соответствии с п. 56.21 НКУ, в случае «когда норма настоящего Кодекса или другого нормативно-правового акта, изданного на основании настоящего Кодекса, или когда нормы разных законов либо разных нормативно-правовых актов, или когда нормы одного и того же нормативно-правового акта противоречат друг другу и допускают неоднозначную (множественную) трактовку прав и обязанностей налогоплательщиков или контролирующих органов, в результате чего существует возможность принять решение в пользу как налогоплательщика, так и контролирующего органа, решение принимается в пользу налогоплательщика». Это так называемая презумпция правомерности решений налогоплательщика.

А пп. 4.1.4 НКУ одним из главных принципов налогового законодательства определяет именно презумпцию правомерности решений плательщика налога: если норма закона или другого нормативно-правового акта, изданного на основании закона, или если нормы разных законов либо разных нормативно-правовых актов допускают неоднозначную (множественную) трактовку прав и обязанностей налогоплательщиков или контролирующих органов, в результате чего существует возможность принять решение в пользу как налогоплательщика, так и контролирующего органа, приоритет правомерности решения остается за налогоплательщиком.

Обе этих нормы императивные, т. е. не предусматривают выбора: если в том или ином вопросе есть противоречие либо множественность трактовки, то применяется трактовка в пользу интересов плательщика налога.

Именно эти две нормы и должны быть положены судами в основу при спорах между налоговиками и налогоплательщиками. Именно здесь необходимо внимательно подходить к вопросу, какая из норм, противоречащих друг другу, была принята позже, и какая из них специальная, а какая — общая. Не менее важен и статус хозсубъектов (связанные лица, применение специальных режимов налогообложения и пр.).

Обратите внимание: в соответствии с нормами ст. 41 НКУ, контролирующими органами являются главное управление Миндоходов, его территориальные органы (в т. ч. подразделения налоговой милиции) и таможенные органы. Презумпция правомерности решений налогоплательщиков распространяется на те налоги и сборы (ст. 9, 10 НКУ), которые администрируются этими госрегуляторами. Учитывая тот факт, что с конца 2013 года Миндоходов администрирует и единый социальный взнос, презумпция правомерности решений налогоплательщика действует и по отношению к этому взносу.

Сам механизм и противоречивой и множественной трактовки налогового законодательства, и ее предупреждения определен непосредственно в НКУ. В соответствии с пунктами 5.2, 5.3 НКУ «...если понятия, сроки, правила и положения других актов противоречат понятиям, срокам, правилам и положениям настоящего Кодекса, для регулирования отношений налогообложения применяются понятия, сроки, правила и положения настоящего Кодекса. Другие термины, которые применяются в настоящем Кодексе и не определяются им, употребляются в значении, установленном другими законами».

Официальное толкование, в частности, законов Украины относится к исключительным полномочиям Конституционного Суда Украины.

Минюст — о юридических коллизиях

Из анализа практики применения терминов, слов и словосочетаний в юриспруденции можно сделать вывод, что понятие «неоднозначная (множественная) трактовка» касается, как правило, установления содержания коллизионных норм права, осознания в них воли законодателя. <…>

При решении таких законодательных коллизий, как правило, применяются общепризнанные приемы толкования законодательных норм (предоставление преимущества норме, которая принята позже или является специальной и т. п.). <…>

Одновременно указываем, что частью второй статьи 19 Конституции Украины определен принцип, согласно которому органы государственной власти и органы местного самоуправления, их должностные лица обязаны действовать только на основе, в рамках полномочий и способом, которые предусмотрены Конституцией и законами Украины.

В соответствии с пунктом 2 части первой статьи 150 Конституции Украины официальное толкование, в частности, законов Украины относится к исключительным полномочиям Конституционного Суда Украины.

Письмо Минюста от 11.04.2011 г. №195-0-2-11-18

История вопроса

Принцип «презумпция правомерности решений налогоплательщиков» не нов в налоговом законодательстве. До введения в действие НКУ он с похожим названием был прописан в пп. 4.4.1 Закона №21811 — принцип «конфликт интересов». А теперь приобрел несколько другое значение — ст. 355 НКУ определяет непосредственный алгоритм действий при конфликте интересов, правда, уже с налоговой милицией:

— в случае когда имеет место конфликт интересов при исполнении служебных полномочий, должностное или служебное лицо налоговой милиции обязано немедленно доложить об этом своему непосредственному руководителю;

1 Закон Украины от 21.12.2000 г. №2181-III «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами».

— непосредственный руководитель должностного лица или служебного лица налоговой милиции обязан принять все необходимые меры, направленные на предупреждение конфликта интересов, путем поручения исполнения соответствующего служебного задания другому должностному лицу, личного исполнения служебного задания или другим способом, предусмотренным законодательством.

Как видим, такой механизм имеет место уже совсем в другой ситуации и не относится к презумпции правомерности решений налогоплательщика или множественной трактовки налоговых норм (законодательных коллизий).

В Законе №2181 было определено еще одно понятие, довольно сходное с «конфликтом интересов», — «налоговый компромисс» (пп. 5.2.7 Закона №2181). По своему содержанию налоговый компромисс заключался в удовлетворении части жалобы налогоплательщика под обязательство последнего согласиться со всеми остальными налоговыми обязательствами, начисленными контролирующим органом. Причем основание для его применения было выписано очень размыто: требовались факты и доказательства по существу жалобы налогоплательщика, дающие основания считать, что предложенный налоговый компромисс приведет к более быстрому и/или более полному погашению налогового обязательства, по сравнению с результатами, которые могут быть получены в результате передачи такого спора на решение суда. Согласитесь, абстрактное основание, отдававшее на откуп и принятие решения исключительно налоговикам на местах (вопреки принципу nemo esse debet judex in propria causa — никто не может быть судьей по своему собственному делу).

Никакого подобного термина и механизма в рамках НКУ не предусмотрено.

Реализация механизма презумпции правомерности решений налогоплательщика

По мнению главного налогового регулятора, специфика коллизий, возникающих в законодательстве, и раньше, и теперь, во времена действия НКУ, как правило, связана с делением норм права на общие и специальные. В случае конкуренции этих норм нужно руководствоваться правилом приоритетности специальных норм над общими (письмо ГНАУ от 10.05.2012 г. №8132/6/10-1115/1990).

В целом презумпция правомерности решений налогоплательщиков должна быть реализована на всех этапах сотрудничества налогоплательщика с контролирующим органом, в частности, на этапе:

— отражения плательщиком налогов тех или иных операций в налоговом учете;

— подготовки индивидуальных и обобщающих налоговых консультаций, в ЕБНЗ;

— согласования выводов, указанных в акте налоговой проверки;

— составления территориальным органом Миндоходов уведомления-решения по итогам проведенной налоговой проверки;

— административного обжалования налогового уведомления-решения;

— принятия судом решения в споре между налоговым органом и налогоплательщиком.

Как свидетельствует практика, правило конфликта интересов и презумпция правомерности решений налогоплательщиков за время действия и НКУ, и Закона №2181 доказали свою нежизнеспособность. Зачастую они полностью игнорируются как налоговиками, так и судами первых инстанций. Уже не говоря о долговременном споре, кто должен применять этот принцип: налоговые органы или суды. К сожалению, в большинстве случаев налогоплательщику все же придется отстаивать свою позицию через суд или процедуру апелляционного согласования. Налоговое законодательство насквозь пронизано коллизиями и противоречивыми нормами. На практике случаи их толкования в пользу налогоплательщиков настолько единичны, что на фоне массовых фискальных решений и толкований просто незаметны.

Значительно осложняют процесс практической реализации презумпции правомерности решений налогоплательщиков и многочисленные внутренние письма и распоряжения налогового госрегулятора. Как известно, разъяснения контролирующих органов (а тем более внутренние разъяснения, которые не публикуются в печати и проходят под грифом «для служебного пользования») не являются нормативно-правовыми актами, а только лишь носят информационный и разъяснительный характер. Такие документы никоим образом не могут определять ключевые аспекты и направления повышенного внимания налоговых инспекторов в ходе налоговых проверок. Разумеется, их нельзя оспаривать в суде, они не могут быть доказательствами ошибочных выводов налоговиков во время проверок. Но ни для кого не секрет, что такие внутренние письма Миндоходов своим территориальным органам и их дальнейшее использование при налоговых проверках на местах или же при предоставлении индивидуальных налоговых консультаций значительно осложняют жизнь бизнеса. О соблюдении приоритетов налогоплательщиков и принятии решений в их пользу зачастую даже не идет речи. В последнее время проблема еще углубилась, так как разъяснения из ЕБНЗ приравнялись к обобщающим налоговым разъяснениям и часто ложатся в основу актов проверок.

Примеры противоречивых норм

Возьмем хотя бы вопрос сроков приема искового заявления от налогоплательщиков об обжаловании налоговых уведомлений-решений и других решений о начислении денежных обязательств. Так, п. 56.19 НКУ отводит налогоплательщикам для этого один месяц по окончании процедуры административного обжалования. В то же время нормы п. 56.18 НКУ отводят на обжалование 1095 дней: налогоплательщик имеет право обжаловать в суде налоговое уведомление-решение или другое решение контролирующего органа в любой момент после получения такого решения в пределах срока давности — 3 календарных года (ст. 102 НКУ).

Согласитесь, разница более чем существенная. После внесения изменений в п. 56.18 НКУ Законом №36091 коллизия решена лишь отчасти. В целом проблема сопоставимости этих двух норм осталась (ч. 5 ст. 99 КАСУ в отличие от п. 56.18 НКУ изменениям не подверглась).

1 Закон от 07.07.2011 г. №3609-VI «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины по усовершенствованию отдельных норм Налогового кодекса Украины».

В письмах от 10.02.2011 г. №203/11/13-11 и от 01.11.2011 г. №1935/11/13-11 ВАСУ разъяснил, что судам следует руководствоваться презумпцией правомерности решений налогоплательщиков и принимать решения по данному вопросу в их пользу — срок для обжалования составляет 1095 дней.

Такую позицию ВАСУ поддержала и ГНАУ, которая в письме от 20.05.2011 г. №6082/5/10-1016, ссылаясь на позицию суда, пришла к аналогичному выводу по поводу сроков предъявления исков на обжалование решений об определении денежных обязательств налоговых органов.

ВАСУ неоднократно в письмах, руководствуясь презумпцией правомерности решений плательщиков налогов, обращал внимание на тот факт, что доказывать правомерность тех или иных принятых решений в суде должен именно налоговый орган, а не налогоплательщик. Именно так, по мнению ВАСУ, должен быть реализован принцип презумпции правомерности решений налогоплательщиков. И это логично, ведь в соответствии с нормами п. 56.4 НКУ во время процедуры административного обжалования обязанность доказывания правомерности начислений или решений налоговиков возлагается именно на них, а не на плательщика налогов, как у нас фактически и происходит. Внимание! Налогоплательщикам следует помнить, что рассмотрение и решение дел в административных судах проводится на принципах состязательности сторон и свободы в предоставлении ими суду своих доказательств и в доказывании перед судом их убедительности (ч. 1 ст. 11 КАСУ).

Юлия КЛОВСКАЯ, главный редактор «Дебета-Кредита»



Следующая статья:  В начало статьи 



ТМЦ уничтожены морозами: учет Фрагмент статьи (только начало)
Суть дела :: Точка зрения
В связи со значительными морозами часть продукции (овощи и другие продукты питания), находившейся на складе, была повреждена (реализации не подлежит), поэтому ее придется списать. Поскольку причиной повреждения стал естественный фактор, материально ответс...

В рубрике: 


Жизнь, поделенная надвое Фрагмент статьи (только начало)
№ 22 (2.6.2014) :: Суть дела :: Точка зрения
События последних месяцев, можно уверенно сказать, изменили мир. И в первую очередь — нас самих. Наработанные годами бизнес-отношения, пока еще есть возможность поддерживать их, функционируют в более-менее дееспособном режиме. Но, учитывая неоднозначность...

Ценнобумажные проверки Фрагмент статьи (только начало)
№ 15-16 (14.4.2014) :: Суть дела :: Точка зрения
Ценнобумажные проверки — едва ли не самые дорогие проверки по размеру возможных штрафных санкций. Реалии бизнеса свидетельствуют, что не всегда финсанкций можно избежать, даже если действовать максимально в законодательно установленных рамках. А порой рез...

0.012268