ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.



 Актуально!




Чергові семінари,
тренінги, вебінари ...
Більше семінарів ...









 : общий
   (по всем сайтам ДК)






Дебет-Кредит № 17-18 (27.4.2015)
Суть дела :: Налоговый учет

Внимание! Архивная публикация 

 


Эта страница содержит давнюю архивную публикацию бухгалтерского еженедельника "Дебет-Кредит", которая в настоящее время, вполне возможно, утратила актуальность и может не соответствовать действующим нормам бухгалтерского и налогового учета.
Для работы с актуальными материалами журнала перейдите к ONLINE.dtkt.ua.

Нулевая цена: налоговые последствия

Иногда при поставке (реализации) товаров, услуг, необоротных активов продавец и покупатель устанавливают нулевую цену. Такие случаи называются по-разному: бесплатная раздача, дарение, раздача в рекламных целях и т. д. Общее у них одно — у покупателя не возникают обязательства по оплате полученных товаров, услуг. Однако и у покупателя, и у продавца возникают налоговые последствия даже от такой безвозмездной операции. Какие именно, рассмотрим далее.

Нулевая цена: возможно ли такое?

Основные правила установления цены в договоре содержатся в ст. 632 ГКУ. Однако, согласно ч. 4 ст. 632 ГКУ, если цена в договоре не установлена и не может быть определена из его условий, она определяется исходя из обычных цен на момент заключения договора. Поэтому в договоре, по которому покупатель не должен платить за актив, являющийся предметом договора, обязательно нужно указать, что такой предмет договора передается ему бесплатно.

Если получатель товара, услуги, необоротного актива за них не платит, то такие отношения регулируются нормами главы 55 ГКУ «Дарение». То есть в данном случае в договоре цена не называется нулевой, но в нем есть условие: одна сторона (даритель) передает или обязуется в будущем передать другой стороне (одаряемому) бесплатно имущество (подарок) в собственность (ч. 1 ст. 717 ГКУ). Если в договоре предусматривается любая форма компенсации за такое имущество, нет оснований говорить о бесплатности.

Более того, исходя из анализа терминологии, установленной ст. 1 Закона №5007, цена — это эквивалент денежной стоимости товара. Проще говоря, цена — это сумма компенсации, которую покупатель готов заплатить продавцу за купленный товар. А значит, она никак не может быть равна нулю.

Откуда же возникло понятие «нулевая цена»? Из практики бухгалтерского и налогового учета. Когда говорят «цена нулевая», имеют в виду, что товар, услуга и т. д. передаются бесплатно.

Указывается ли нулевая цена в первичных документах? В ст. 9 Закона о бухучете и п. 2.4 Положения №88, в которых приводится перечень обязательных реквизитов первичных документов, слово «цена» не присутствует. Вместо этого есть фраза «содержание и объем хозяйственной операции». Именно в этом обязательном реквизите, как правило, отражается количество имущества и его стоимость. Но в любом случае в отношениях дарения главное не то, какая стоимость стоит в первичных документах, а то, что одаряемый не будет эту стоимость оплачивать, а значит, таким договором определяется безвозмездность переданных активов.

Налоговые последствия: НДС

Если товар/услуга, необоротный актив передаются бесплатно, то включаются сразу два механизма определения базы налогообложения для поставщика: по контролируемым и неконтролируемым операциям1.

1 Случаи, в которых база обложения определяется согласно иным, нежели в п. 188.1 НКУ, нормам НКУ, мы не рассматриваем, а говорим о наиболее часто встречающихся случаях бесплатной поставки.

Согласно п. 188.1 НКУ, если операции между дарителем и одаряемым являются контролируемыми(см. ниже), то базой налогообложения при бесплатной поставке будет обычная цена на такие товары, услуги, необоротные активы, определенная в соответствии со ст. 39 НКУ. Но следует учитывать, что с 01.01.2015 г. в п. 39.2 НКУ не определен круг контролируемых операций и контрагентов, с которыми они возникают, для целей обложения НДС. А поэтому, несмотря на наличие таких требований в п. 188.1 НКУ, на данный момент механизм применения обычных цен в контролируемых операциях для целей определения налоговых обязательств по НДС законодательно не установлен.

В то же время порядок составления налоговых накладных для таких случаев определен Порядком №957 (и будет применяться плательщиками НДС, как только законодатели определятся, в каких случаях его нужно применять). И если руководствоваться нормами п. 20 Порядка №957, поставщик обязан выписать две налоговые накладные: одну на покупателя с нулевой ценой (стоимостью) передаваемого бесплатно актива (она передается покупателю в случае, если он является плательщиком НДС) и вторую на сумму превышения обычной цены над ценой поставки (в этом случае, на всю обычную цену), которая покупателю не передается. Первая НН составляется по общим правилам, единственной ее особенностью будет нулевая сумма, указание вида договора «Договір дарування» и формы оплаты по нему «Без оплати». А вот вторая НН составляется по особым правилам:

— в левом верхнем углу указывается тип причины, по которому она остается у поставщика — 01;

— в реквизитах покупателя плательщик проставляет собственные данные1;

1 Такую рекомендацию дает ГФСУ в ОИР (подкатегория консультации 101.19) и так данные реквизиты заполняются на практике. Однако Порядок №957 таких норм не содержит. А значит, в соответствии с абз. 5 п. 12 этого Порядка, в реквизитах покупателя вообще ничего не должно указываться.

— в графе 3 табличной части налоговой накладной указывается «звичайна ціна за товарами/послугами, указаними в податковій накладній № _____» (фиксируется порядковый номер НН, составленной на сумму бесплатной поставки этих товаров/услуг, равной нулю);

— вид договора — «Договір дарування»;

— форма оплаты — «Без оплати».

Обе НН регистрируются в ЕРНН в обычном порядке, в течение 15 к. д. с даты составления.

Если операция между поставщиком и покупателем является неконтролируемой (а к таким сейчас относятся любые хозоперации для целей обложения НДС), в этом случае базой обложения НДС, согласно 2 абз. п. 188.1 НКУ, будет:

— при операции по поставке товаров/услуг цена приобретения таких товаров/услуг;

— при операции по поставке самостоятельно изготовленных товаров/услуг их себестоимость (определенная по правилам бухучета, см. разъяснение ГФСУ от 08.04.2015 г. «Порядок определения базы обложения НДС при поставке самостоятельно изготовленных товаров», письмо ГФСУ от 07.04.2015 г. №12082/7/99-99-19-03-02-17 в «ДК» №17-18/2015);

— при операции по поставке необоротных активов балансовая (остаточная) стоимость по данным бухгалтерского учета, сложившаяся по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого проводится такая операция.

Таким образом, согласно п. 20 Порядка №957, поставщик также должен выписать две НН: на нулевую цену (которая предоставляется покупателю) и на соответствующую базу обложения НДС (которая остается у поставщика). Правила их составления аналогичны приведенным выше, но вот во второй НН поставщик должен указать:

— в левом верхнем углу — тип причины, по которому она остается у поставщика: 15, 16 или 17, в зависимости от того, по какому активу выписывается налоговая накладная;

— в графе 3 табличной части НН — соответствующую номенклатуру:

— если тип причины 17, то номенклатура указывается как «перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг, указаних у податковій накладній №_______» (фиксируется порядковый номер НН, составленной на сумму поставки этих товаров/услуг, определенную исходя из их фактической цены (договорной стоимости);

— если тип причины 15, то номенклатура указывается как «перевищення ціни придбання над фактичною ціною постачання товарів/послуг, указаних в податковій накладній № _______» (фиксируется порядковый номер НН, составленной на сумму поставки этих товаров/услуг, определенную исходя из их фактической цены (договорной стоимости);

— если тип причины 16, то номенклатура указывается как «перевищення балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною постачання необоротних активів, указаних в податковій накладній № _______» (фиксируется порядковый номер НН, составленной на сумму поставки этих необоротных активов, определенную исходя из их фактической цены (договорной стоимости).

Поскольку для неконтролируемых операций вторым абзацем п. 188.1 НКУ установлена только специальная база налогообложения, но ставки НДС по операциям применяются по общим правилам п. 193.1 НКУ, в декларации по НДС поставщика такая бесплатная поставка отражается в строках раздела І, в зависимости от того, по какой ставке данная операция облагалась, осуществлялась такая бесплатная поставка на таможенной территории Украины или за рубежом. Объем поставки (колонка А) и сумма НДС (колонка Б) при этом заполняются исходя из данных второй налоговой накладной. При этом данные строки 1 расшифровываются в приложении Д5 (с ИНН поставщика — исходя из обычной цены). А если такая поставка освобождена от налогообложения или не является объектом обложения (согласно ст. 196, 197 НКУ, подр. 2 р. ХХ НКУ), т. е. на основании указанных норм НКУ отсутствует НДС, то данные о такой поставке показываются исходя из обычной цены и в приложении Д6.

Налоговые последствия: налог на прибыль

В соответствии с новой редакцией раздела ІІІ НКУ, действующей с 01.01.2015 г., объект обложения по налогу на прибыль — финрезультат до налогообложения изначально формируется по правилам бухучета.

В бухучете дарителя бесплатно переданные активы списываются на расходы по дебету субсчета 949, уменьшая таким образом объект налогообложения. Но если операция является контролируемой, то в налоговом учете плательщики налога на прибыль, которые в соответствии с пп. 134.1.1 НКУ должны корректировать финрезультат до налогообложения, обязаны провести увеличение финрезультата на сумму разницы — превышения обычной цены над нулевой ценой (пп. 140.5.1 НКУ).

В бухучете одаряемого бесплатно полученные активы признаются доходами по справедливой стоимости1 и отражаются по кредиту субсчета 718 (если это товары), 745 (если это необоротные активы) или 719 (если это услуги), увеличивая таким образом объект налогообложения. И если справедливая стоимость, по которой признаны такие доходы, соответствует обычной цене полученных активов, то корректировать финрезультат, даже если операция контролируемая, в налоговом учете плательщика налога на прибыль по пп. 140.5.2 НКУ не нужно.

1 Согласно п. 4 П(С)БУ 19, утвержденного приказом Минфина Украины от 07.07.99 г. №163, справедливая стоимость — это сумма, по которой можно продать актив при обычных условиях на определенную дату. Но порядок определения справедливой стоимости законодательство не устанавливает. А поэтому на практике такую стоимость устанавливает комиссия или должностное лицо, назначенное руководителем предприятия.

В то же время, если одаряемый несет какие-либо дополнительные расходы, связанные с получением таких активов (на транспортировку, страхование при транспортировке и т. д.), такие расходы формируют первоначальную стоимость активов и позднее могут быть признаны расходами по правилам бухгалтерского учета, а также, соответственно, уменьшить объект обложения налогом на прибыль.

Налоговые последствия: единый налог

Для дарителя — плательщика ЕН стоимость бесплатно переданных активов не подпадает под обложение ЕН. Более того, поскольку ст. 39 НКУ не распространяется на ЕН, не производится доначисление объекта налогообложения и исходя из обычных цен.

А вот для одаряемого — плательщика ЕН в сумму дохода включается стоимость безвозмездно полученных в течение отчетного периода товаров (работ, услуг). Безвозмездно полученными считаются товары (работы, услуги), предоставленные плательщику ЕН по письменным договорам дарения и другим письменным договорам, заключенным согласно законодательству, по которым не предусмотрена денежная или другая компенсация стоимости таких товаров (работ, услуг) либо их возврат, а также товары, переданные плательщику ЕН на ответственное хранение и использованные им (п. 292.3 НКУ). К сожалению, НКУ не устанавливает правил определения стоимости для целей реализации норм п. 292.3. С точки зрения автора, такая стоимость в данном случае может определяться плательщиком налога самостоятельно, например комиссией, созданной на предприятии (как справедливая стоимость при оприходовании таких активов).

Нормативная база

  • ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. №435-IV.
  • НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. №2755-VI.
  • Закон №5007 — Закон Украины от 21.06.2012 г. №5007-VI «О ценах и ценообразовании».
  • Закон о бухучете — Закон Украины от 16.07.99 г. №996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине».
  • Положение №88 — Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом МФУ от 24.05.95 г. №88.
  • Порядок №957 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина Украины от 22.09.2014 г. №957.

Анна БЫКОВА, «Дебет-Кредит»



Следующая статья:  В начало статьи 



Телефонные переговоры сотрудников и НДФЛ Фрагмент статьи (только начало)
Суть дела :: Налоговый учет
Возникает ли объект обложения НДФЛ и военным сбором, если предприятие
оплачивает стоимость разговоров, осуществляемых его работниками с мобильных
телефонов? ...

В рубрике: 


НДС с минусом: дальнейшая судьба Фрагмент статьи (только начало)
№ 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Налоговый учет
Февраль 2015 года был тяжелым отчетным периодом для тех плательщиков НДС,
которые имели по состоянию на 01.02.2015 г. отрицательное значение по
данному налогу. Но даже после сдачи отчетности по НДС за февраль у многих
плательщиков налога остае...

Как использовать переплату по НДС Фрагмент статьи (только начало)
№ 20 (18.5.2015) :: Суть дела :: Налоговый учет
На 1 мая 2015 г. у предприятия не было налогооблагаемых операций по НДС в
течение последних 11 месяцев. При этом в карточке лицевого счета по НДС
числится переплата, возникшая за счет излишне уплаченных денежных
обязательств, оставшихся непога...

0.03304