(044) 391-51-92
ru ua

Маєте пропозиції, зауваження чи побажання? Зв’яжіться з редакцією!
Ми неодмінно відповімо.



 Актуально!




Ближайшие семинары,
тренинги, вебинары ...

Все семинары ...
(полный план-график)









 : загальний по сайту



Курсы валют на PROext

Дебет-Кредит № 48 (1.12.2008)
Суть справи :: Бухгалтерський облік

Увага! Архівна публікація 

 


Ця сторінка містить давню архівну публікацію бухгалтерського тижневика "Дебет-Кредит", яка на даний час ймовірно втратила актуальність і може не відповідати діючим нормам бухгалтерського та податкового обліку.
Для роботи з актуальними матеріалами журналу перейдіть до ONLINE.dtkt.ua

або оберіть потрібний вам разділ ДК-порталу в верхньому рядку навигації.

Оцінка вибуття запасів

Облік запасів, їх придбання, збереження та використання є досить складним процесом. Розглянемо питання дотримання принципу обачності, тобто застосування у бухгалтерському обліку методів оцінки запасів, які повинні запобігати заниженню оцінки зобов’язань і витрат та завищенню оцінки активів і доходів підприємства на дату звітності, згідно з вимогами статті 4 Закону про бухгалтерський облік1.

Підприємницька діяльність провадиться з метою отримання прибутку, перший етап для досягнення якого — отримання доходів. Доходи від звичайної діяльності насамперед виникають у результаті операцій з продажу товарів, готової продукції чи виконання робіт або надання послуг. Відповідно, для того щоб було що продати, підприємство мусить мати певні активи, які називаються запасами.

1 У цій статті не розглядається питання обліку запасів, пов’язаних з обліком незавершеної роботи підрядника за будівельними контрактами, включаючи контракти з надання послуг, що безпосередньо пов’язані з ними, фінансових активів та поточних біологічних активів.

З метою бухгалтерського обліку запаси умовно поділяються на запаси, які:

1) утримуються для подальшого продажу (товари — рахунок 28, готова продукція — рахунок 26, напівфабрикати власного виробництва — рахунок 25, виробничі запаси, які придбавалися для переробки, але можуть бути продані і без переробки — рахунок 20);

2) перебувають у процесі переробки для подальшого продажу продукту переробки (незавершене виробництво — рахунок 23, напівфабрикати власного виробництва — рахунок 25);

3) утримуються для подальшого використання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг (сировина та матеріали, покупні напівфабрикати та комплектуючі тощо — рахунок 20, швидкозношувані предмети загальновиробничого призначення — рахунок 22, напівфабрикати власного виробництва — рахунок 25);

4) утримуються для подальшого використання при управлінні підприємством (паливо та запасні частини для загальногосподарського обладнання, транспорту тощо — рахунок 20, малоцінні та швидкозношувані предмети загальногосподарського призначення — рахунок 22).

Щоб уникнути завищення оцінки вартості запасів на дату звітності, відповідно до ст. 24 П(С)БО 9, запаси відображають за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю (визначеною під час взяття на облік) або чистою вартістю реалізації, якщо запаси знецінені (незалежно від причини).

Щоб уникнути заниження оцінки витрат та завищення оцінки доходів, під час ведення обліку слід керуватися вимогами статей 16 — 23 П(С)БО 9 щодо оцінки вибуття запасів. Оскільки для оцінки вибуття запасів можуть застосовуватися різні методи, то обраний метод треба в обов’язковому порядку зазначити в обліковій політиці. І слід враховувати, що для різних видів запасів можна застосовувати різні методи оцінки вибуття запасів, проте, згідно з пунктом 2.16. Методрекомендацій, для запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, — тільки один визначений метод.

Далі докладно розглянемо застосування дозволених методів оцінки вибуття запасів.

Методи оцінки вибуття запасів

Під час визначення фінансових результатів одночасно з визнанням доходів визнаються витрати, понесені для отримання цих доходів (собівартість реалізованої готової продукції — рахунок 901, собівартість реалізованих товарів — рахунок 902, собівартість реалізованих робіт, послуг — рахунок 903), а також витрати періоду (адміністративних витрат — рахунок 92, витрат на збут — рахунок 93). Для визначення таких витрат оцінюється вибуття запасів відповідно до вимог статей 17 — 22 П(С)БО 9. Крім того, оцінка вибуття запасів здійснюється у разі, коли змінюються статті обліку запасів, наприклад запаси з рахунка обліку матеріалів (рахунок 20) відпускаються у виробництво та, відповідно, обліковуються у складі незавершеного виробництва (рахунок 23).

Статтею 16 П(С)БО 9 передбачено застосування таких методів оцінки запасів:

1) метод ідентифікованої собівартості;

2) метод середньозваженої собівартості;

3) метод ФІФО;

4) метод нормативних затрат;

5) метод ціни продажу.

Як зазначалося вище, згідно з п. 2 розділу ІІ Положення №1213, методи оцінки вибуття запасів визначаються у розпорядчому документі про облікову політику підприємства.

Метод ідентифікованої собівартості

Цей метод застосовується тільки щодо вибуття запасів, які не замінюють один одного, або запасів, які відпускаються для спеціальних замовлень і проектів. Прикладами таких запасів можуть бути у торгівлі — автомобілі, які мають індивідуальний номерний облік, у виробництві — покупні комплектуючі, придбані виключно для виробництва певної одиниці продукції. На такі запаси у кожному конкретному випадку виписують видатковий документ, в якому сказано, що конкретно вибуває із запасів. Відповідно, жодних труднощів під час списання цього виду запасів при застосуванні такого методу немає.

Приклад 1 На початок звітного періоду на обліку у магазині є три холодильники «Норд», кожен з яких має свій номер виробника, при цьому закупівельна вартість становить: холодильника №1 — 1200 грн (у т.ч. ПДВ 200 грн); холодильника №2 — 1206 грн (у т.ч. ПДВ 201 грн); холодильника №3 — 1212 грн (у т.ч. ПДВ 202 грн);

У звітному періоді продано: холодильник №2 — 1242 грн (у т. ч. ПДВ 207 грн).

Відображення в обліку вибуття запасів за методом ідентифікованої собівартості показано в таблиці 1.

Таблиця 1

Бухгалтерський та податковий облік списання запасів при застосуванні методу ідентифікованої собівартості (до прикладу 1)

№ з/п
Зміст господарської операції
Бухгалтерський облік
Податковий облік
Дебет
Кредит
Сума, грн
ВД
ВВ
1.
Отримано кошти за холодильник «Норд» №2
301
702
1242
1035
-
2.
ПДВ в отриманих доходах
702
641(ПДВ)
207
-
-
3.
Списано собівартість реалізованого холодильника.

Убуток згідно з п. 5.9

902
281
1005
-
1005

Метод середньозваженої собівартості

Цей метод можна застосовувати за одним із двох варіантів:

1) щомісячною оцінкою вибуття одиниці запасів. Розрахунок проводиться щодо кожної одиниці запасів шляхом ділення сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості отриманих у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і сумарну кількість отриманих у звітному місяці запасів (варіант 1);

2) оцінкою вибуття одиниці запасів на дату операції. Розрахунок проводиться для кожної операції з вибуття запасів шляхом ділення сумарної вартості таких запасів на дату операції на сумарну кількість запасів на дату операції (варіант 2).

Оскільки цей метод може застосовуватися в одному з двох варіантів, то згідно з п. 2 розділу ІІ Положення №1213 періодичність визначення середньозваженої собівартості одиниці запасів (щомісяця чи на дату операції) зазначається у розпорядчому документі про облікову політику підприємства.

Приклад 2 (для варіанта 1). На початок місяця підприємство на обліку має залишок пального для легкових автомобілів, що використовуються для адміністративних цілей:

— 5 т А-92 обліковою вартістю 25000 грн.

Для забезпечення діяльності підприємство закуповує пальне для легкових автомобілів:

— 01.10 придбано 10 т А-92 за ціною 6000 грн/т (у т. ч. ПДВ 1000 грн) — 60000 грн (у т. ч. ПДВ 10000 грн);

— 10.10 придбано 5 т А-92 за ціною 5400 грн/т (у т. ч. ПДВ 900 грн) — 27000 грн (у т. ч. ПДВ 4500 грн);

— 20.10 придбано 8 т А-92 за ціною 4800 грн/т (у т. ч. ПДВ 800 грн) — 38 400 грн (у т. ч. ПДВ 6400 грн).

У звітному періоді оформлено акт на використання 19 т пального.

Бухгалтер проводить розрахунок за середньозваженою собівартістю за формулою:

СЗВЗ = (ВЗпоч. + ВЗотр.) : (КЗпоч. + КЗотр.) = (25000 + 104500) : (5 + 23) = 4625 , де:

СЗВЗ — середньозважена вартість запасів;

ВЗпоч. — вартість запасів на початок місяця (25000 грн);

ВЗотр. — вартість запасів, отриманих за місяць (50000 + 22500 + 32000 грн);

КЗпоч. — кількість запасів на початок місяця (5 т);

КЗотр. — кількість запасів, отриманих за місяць (23 т).

Для списання використаного пального бухгалтер перемножує отримане значення за середньозваженою собівартістю на кількість використаного пального: 4625 х 19 = 87875 грн (див. таблицю 2).

Таблиця 2

Списання запасів при застосуванні методу середньозваженої собівартості (приклад 2, варіант 1)

№ з/п
Зміст господарської операції
Бухгалтерський облік
Податковий облік
Дебет
Кредит
Сума, грн
ВД
ВВ
1.
Списано витрати з адміністративною метою (50%)
92
203
87875
-
43937,50

Приклад 3 (для варіанта 2). Підприємство торгівлі має товарний запас цукру внаслідок таких операцій:

— 01.10 придбано 10 т цукру за ціною 6000,00 грн/т (у т. ч. ПДВ 1000 грн) — 60000 грн (у т. ч. ПДВ 10000 грн);

— 10.10 придбано 5 т цукру за ціною 5400,00 грн/т (у т. ч. ПДВ 900 грн) — 27000 грн (у т. ч. ПДВ 4500 грн);

— 15.10 продано 12 т цукру за ціною 6060, грн/т (у т. ч. ПДВ 1010 грн) — 72720 грн (у т. ч. ПДВ 12120 грн);

Бухгалтер проводить розрахунок за середньозваженою собівартістю за формулою:

СЗВЗ = ВЗна дату : КЗна дату = 72500 : 15 = 4833,33 , де:

СЗВЗ — середньозважена вартість запасів;

ВЗна дату — вартість запасів на дату операції (50000 + 22500 грн);

КЗна дату— кількість запасів на дату операції (10 + 5 т).

Для списання проданого цукру бухгалтер перемножує отримане значення за середньозваженою собівартістю на кількість проданого цукру: 4833,33 х 12 = 58000 грн (див. таблицю 3).

Таблиця 3

Списання запасів при застосуванні методу середньозваженої собівартості (приклад 3, варіант 2)

№ з/п
Зміст господарської операції
Бухгалтерський облік
Податковий облік
Дебет
Кредит
Сума грн
ВД
ВВ
1.
Отримано кошти за цукор
311
702
72720,00
60600,00
 
2.
ПДВ в отриманих доходах
702
641(ПДВ)
12120,00
-
-
3.
Списано собівартість реалізованого цукру (п. 5.9)
902
281
58000,00
-
58000,00

Метод ФІФО

Оцінка запасів за методом ФІФО базується на припущенні, що запаси використовуються у тій послідовності, в якій вони надходили на підприємство та відображені у бухгалтерському обліку. Тобто запаси, які першими відпускаються у виробництво (продаж і інше вибуття), оцінюються за собівартістю перших за часом надходження запасів.

Цей метод застосовують для оцінки одиниці запасів, визначених родовими ознаками (наприклад борошно, цемент, нафтопродукти тощо), якщо запаси кожної окремої одиниці запасів поповнюються протягом періоду з різних джерел і за різною ціною. При вибутті (відпуску у виробництво) з обліку запаси списуються послідовно за вартістю запасів, що надійшли першими.

Приклад 4 Підприємство торгівлі має запас цукерок «Гулівер»:

— 10.10 придбано 10 т цукерок за ціною 6000 грн/т (у т. ч. ПДВ 1000 грн) — 60000 грн (в т. ч. ПДВ 10000 грн);

— 11.10 придбано 5 т цукерок за ціною 5400 грн/т (у т. ч. ПДВ 900 грн) — 27 000 грн (в т. ч. ПДВ 4 500 грн);

— 16.10 продано 12 т цукерок за ціною 6060 грн/т (у т. ч. ПДВ 1010 грн) — 72720 грн (у т. ч. ПДВ 12120 грн).

Бухгалтер проводить розрахунок собівартості реалізованих цукерок за методом ФІФО:

(10 т х 5000 грн/т) + (2 т х 4500 грн/т) = 59000 грн (див. таблицю 4).

Таблиця 4

Списання запасів при застосуванні методу ФІФО (до прикладу 4)

№ з/п
Зміст господарської операції
Бухгалтерський облік
Податковий облік
Дебет
Кредит
Сума, грн
ВД
ВВ
1.
Отримано кошти за цукерки
311
702
72720
60600
-
2.
ПДВ в отриманих доходах
702
641(ПДВ)
12120
-
-
3.
Списано собівартість реалізованого цукру (п. 5.9)
902
281
59000
-
59000

Метод нормативних витрат

Оцінка за нормативними витратами полягає у використанні норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), які встановлені підприємством з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей і цін, що діють.

Для забезпечення максимального наближення нормативних витрат до фактичних норми витрат ціни треба регулярно перевіряти і переглядати. Періодичність перегляду та внесення відповідних коригувань доцільно визначити у розпорядчому документі про облікову політику підприємства, наприклад оцінка фактичних і нормативних витрат після складання проміжної фінансової звітності для застосування у наступному кварталі.

Відхилення можливі внаслідок різкої зміни вартості сировини, матеріалів, енергоносіїв, які використовуються під час виробництва продукції. Але не включаються до складу собівартості продукції та не є підставою для перегляду нормативних витрат витрати, пов’язані з виявленими недостачами, або пошкодження матеріальних цінностей, виправлення технічного браку, оплата простоїв тощо.

Невідповідність фактичних і нормативних витрат може бути виявлено також під час інвентаризації запасів, коли фактичні залишки перевищують залишки запасів після списання собівартості за нормативними витратами, тобто нормативні витрати на виготовлення певного виду продукції завищені.

Цей метод застосовують промислові підприємства для визначення планової калькуляції собівартості одиниці продукції (робіт, послуг). На торговельному підприємстві його не застосовують.

Приклад 5 Підприємство виготовляє та продає товарний бетон, собівартість 1 куб. м бетону — 400 грн. За місяць підприємство реалізувало 15 куб. м бетону за ціною 600 грн (у т. ч. ПДВ 100 грн) — 9000 грн (у т. ч. ПДВ 1500 грн) (див. таблицю 5).

Таблиця 5

Списання запасів за методом нормативних витрат (до прикладу 5)

№ з/п
Зміст господарської операції
Бухгалтерський облік
Податковий облік
Дебет
Кредит
Сума, грн
ВВ
ВД
1.
Отримано кошти за бетон
311
701
9000,00
-
7500,00
2.
ПДВ в отриманих доходах
701
641(ПДВ)
1500,00
-
-
3.
Списано собівартість готової продукції (п. 5.9)
901
26
6000,00
6000,00
-

Метод ціни продажу

Оцінка за цінами продажу розраховується на основі застосування підприємствами роздрібної торгівлі середнього відсотка торговельної націнки товарів. До цього методу вдаються, якщо торговельне підприємство має значну і змінну номенклатуру товарів з приблизно однаковим рівнем торговельної націнки.

Оскільки в роздрібній торгівлі товари з торговельного залу реалізуються регулярно, але в невеликих кількостях та за різними найменуваннями, то застосовувати раніше розглянуті методи практично недоцільно, а в деяких випадках і неможливо. Відповідно, у цьому разі для списання собівартості реалізованих запасів бухгалтер спочатку розраховує середній відсоток торговельної націнки, відтак суму торговельної оцінки і тільки після цього визначає собівартість реалізованих товарів. Після цього списуються собівартість реалізованих товарів і сума торговельної націнки за звітний період. Оскільки торговельну націнку нараховують і списують на субрахунках рахунка обліку товарів 28, то на дату звітності сальдо рахунка товарів відображатиме собівартість придбаних товарів.

Приклад 6 1. До магазину передано товари за роздрібною ціною (субрахунок 282) загальною вартістю на 01.10 — 227000 грн, у т. ч. ПДВ 37883,33 грн.

2. Сума торговельної націнки (субрахунок 285) — 77000 грн.

Протягом місяця передано товарів у роздріб — 460000 грн, у т. ч. ПДВ 76666,66 грн.

Сума торговельної націнки у переданих у роздріб товарах — 160000 грн.

3. Реалізовано товару за місяць — 540000 грн, у т.ч. ПДВ 90000 грн.

4. Бухгалтер проводить розрахунок середнього відсотка торговельної націнки за формулою:

СВТН = (ТНна поч.+ ТНза міс.) : (ВТна поч.+ ВТ за міс.) = ((77000 + 160000) : (227000 + 460000)) х = 100% = 34% , де:

СВТН — середній відсоток торговельної націнки (%);

ТНна поч. — торговельна націнка на початок місяця (К-т 285 на поч.);

ТНза міс. — торговельні націнки за місяць (К-т обор. 285 на поч.);

ВТна поч. — вартість товару на початок місяця (Д-т 282 на поч.);

ВТза міс. — вартість товару, отриманого за місяць (Д-т обор. 282).

5. Враховуючи середній відсоток торговельної націнки, бухгалтер розраховує суму реалізованої торговельної націнки за формулою:

СРТН = ПВРТза міс. х СВТН = 540000 х 34% = 183600 , де:

СРТН — сума реалізованої торговельної націнки;

ПВРТза міс.—продажна вартість реалізованих товарів за місяць (К-т обор. 282);

СВТН — середній відсоток торговельної націнки (%).

6. На основі отриманих даних бухгалтер розраховує собівартість реалізованих товарів за формулою:

СРТ = ПВРТза міс. - СРТН = 540000 - 183600 = 356400 , де:

СРТ — собівартість реалізованих товарів;

ПВРТза міс.—продажна вартість реалізованих товарів за місяць (К-т обор.282);

СРТН — сума реалізованої торговельної націнки (див. таблицю 6).

Таблиця 6

Списання запасів при застосуванні методу ціни продажу (до прикладу 6)

№ з/п
Зміст господарської операції
Бухгалтерський облік
Податковий облік
Дебет
Кредит
Сума, грн
ВД
ВВ
1.
Отримано кошти від реалізації товару в роздріб
301
702
540000
450000
-
2.
ПДВ в отриманих доходах
702
641(ПДВ)
90000
-
-
3.
Списано собівартість реалізованих товарів (п. 5.9)
902
282
356400
-
356400
4.
Списано реалізовану торговельну націнку
285
282*
183600
-
-
* Не буде помилкою, якщо відобразити проведенням за дебетом 282 «Товари в роздрібній торгівлі» у кореспонденції зі субрахунком 285 «Торгова націнка» (методом «червоне сторно»).

Рекомендації щодо застосування методів вибуття запасів

Оцінка вибуття запасів у результаті продажу продукції, робіт, послуг:

— за методом ідентифікованої собівартості;

— за нормативною собівартістю.

Оцінка вибуття запасів у результаті продажу товарів оптом:

— за методом ідентифікованої собівартості;

— за методом ФІФО.

Оцінка вибуття запасів у результаті продажу товарів уроздріб:

— за методом ідентифікованої собівартості;

— за методом ФІФО;

— за методом ціни продажу.

Оцінка вибуття запасів при відпуску товарів у виробництво — переміщення у другу категорію запасів, наприклад з рахунка 20 на рахунок 23, з рахунка 23 на рахунок 26:

— за методом ідентифікованої собівартості;

— за нормативними витратами.

Оцінка вибуття запасів, використаних з метою управління підприємством.

Прикладом використання запасів з метою управління є витрати підприємства на утримання автотранспорту, який використовується для загальногосподарських потреб. Такі витрати враховуються у складі адміністративних витрат чи витрат на збут. Момент придбання пального і запчастин та момент віднесення їх вартості на витрати має розбіжності у часі, а тому оцінка вибуття запасів здійснюється також в установленому порядку:

— за методом ФІФО — пальне (рахунок 203);

— за методом ідентифікованої собівартості — запасні частини (рахунок 207), які придбаваються та використовуються виключно для певного транспортного засобу, в т. ч. акумуляторні батареї та автопокришки.

Оцінка вибуття МШП.

Вартість малоцінних та швидкозношуваних предметів (рахунок 22) списується зі складу активів згідно з п. 23 П(С)БО 9, при передачі в експлуатацію незалежно від умов використання — з метою управління підприємством чи включається до собівартості готової продукції, робіт, послуг:

— за методом ФІФО — канцтовари, засоби особистого захисту тощо;

— за методом ідентифікованої собівартості — МШП, які мають номерний облік, для забезпечення оперативного обліку за місцями їх експлуатації протягом терміну експлуатації.

Нормативна база

  • Закон про бухгалтерський облік — Закон України від 16.07.99 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні».
  • П(С)БО 9 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 р. №246.
  • Методрекомендації — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 р. №2.
  • Положення №1213 — Положення про порядок бухгалтерського обліку окремих активів та операцій підприємств державного, комунального секторів економіки і господарських організацій, які володіють та/або користуються об’єктами державної, комунальної власності, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 19.12.2006 р. №1213.

Володимир Міняйло, аудитор



Наступна стаття:  На початок статті 



Забезпечення харчуванням працівників підприємства Частковий перегляд статті (тільки початок)
Суть справи :: Бухгалтерський облік
Досить багато підприємств надають безкоштовне харчування своїм працівникам як одну із соціальних гарантій, деякі зобов’язані робити це згідно з вимогами трудового законодавства. Розглянемо, в яких випадках надання харчування є обов’язковим, а в яких — ні....

В рубриці: 


Питання обліку запасів Частковий перегляд статті (тільки початок)
№ 20 (18.5.2015) :: Суть справи :: Бухгалтерський облік
З початку 2015 р. сума податку на прибуток визначається на підставі даних
бухгалтерського обліку. У зв’язку з цим податківці отримали право перевіряти
правильність ведення бухобліку, правильність та повноту визначення доходів,
витрат та фінанс...

Продаж автомобіля фізособі Частковий перегляд статті (тільки початок)
№ 20 (18.5.2015) :: Суть справи :: Бухгалтерський облік
Звичайна господарська операція: юрособа продає легковий автомобіль —
основний засіб — фізособі. Але у зв’язку з цією операцією у бухгалтерів
виникає чимало запитань, особливо в світлі постійних змін законодавства.
Відповіді на багато запитань ...

0.014277