Дебет-Кредит № 48 (1.12.2008)
МСФЗ :: МСФЗ

Увага! Архівна публікація

Ця сторінка містить давню архівну публікацію бухгалтерського тижневика "Дебет-Кредит", яка на даний час ймовірно втратила актуальність і може не відповідати діючим нормам бухгалтерського та податкового обліку. Для роботи з актуальними матеріалами журналу перейдіть до ONLINE.dtkt.ua або оберіть потрібний вам разділ ДК-порталу в верхньому рядку навигації.

Фінансові інструменти: найважливіше

Усі активи, що є у розпорядженні компанії, умовно поділяються на матеріальні, нематеріальні та фінансові. А зобов’язання, за рідкісним винятком, можуть бути лише фінансовими. Так само до фінансів належить усе, що об’єднується у Балансі під назвою «капітал». Отже, все, що у бухгалтерському Балансі¹ не є матеріальними і нематеріальними активами, є не що інше, як фінансові інструменти. Не дивно, що у міжнародній практиці обліку фінансових інструментів приділяється таке велике значення, а стандарти, що регулюють їх облік та подання у звітності, вважаються чи не найскладнішими.

Основними (профільними) стандартами, що регулюють облік фінансових інструментів та їх подання у звітності, є IAS 32, IAS 39 і IFRS 7. Облік фінансових активів та фінансових зобов’язань регулює IAS 39, облік інструментів власного капіталу (пайових інструментів) — IAS 32. А IFRS 7 встановлює правила розкриття інформації про фінансові інструменти у звітності. Але є й інші стандарти, якими прямо чи опосередковано регулюються облік та звітність у частині фінансових активів, фінансових зобов’язань та інструментів власного капіталу (див. таблицю 1).

Таблиця 1

Стандарти й Інтерпретації, що регулюють облік фінансових інструментів та їх подання у звітності

IAS 32	Financial Instruments. Presentations	Фінансові інструменти. Подання інформації (ред., чинна з 01.01.2005 р., а в ред. 01.01.2007 р. §51 - §95 вилучені, див. IFRS 7)
IAS 39	Financial Instruments. Recognition and Measurement	Фінансові інструменти: визнання й оцінка (ред., чинна з 01.01.2005 р., і з окремих питань - з 01.01.2006 р.)
IAS 17	Leases	Оренда (ред., чинна з 01.01.2005 р.)
IAS 19	Employee Benefits	Винагороди працівникам (ред., чинна з 01.01.2006 р.)
IAS 21	The Effects of Changes in Foreign Exchanges Rates	Вплив зміни валютних курсів (ред., чинна з 01.01.2005 р.)
IAS 23	Borrowing Costs	Витрати за позиками (ред., чинна з 01.01.95 р.)
IAS 24	Related Party Disclosures	Розкриття інформації про пов’язані сторони (ред., чинна з 01.01.2005 р.)
IAS 26	Accounting and Reporting by Retirement Benefit Plans	Облік і звітність Пенсійних планів (ред., чинна з 01.01.98 р.)
IAS 27	Consolidated and Separate Financial Statements	Консолідована й індивідуальна фінансова звітність (ост. ред. чинна з 01.01.2009 р. або достроково, але не раніше 30.06.2007 р.)
IAS 28	Accounting for Investments in Associates	Облік інвестицій в асоційовані підприємства (ред., чинна з 01.01.2005 р.)
IAS 31	Financial Reporting in Interests in Joint Ventures	Фінансова звітність про участь у спільній діяльності (ред., чинна з 01.01.2005 р.)
IAS 33	Earnings Per Share	Прибуток на акцію (ред., чинна з 01.01.2005 р.)
IAS 36	Impairment of Assets	Знецінення активів (ред., чинна з 31.03.2004 р.)
IAS 37	Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets	Резерви, умовні зобов’язання й умовні активи (ред., чинна з 01.07.99 р.)
IFRS 2	Share-based payment	Виплати пайовими інструментами (ред., чинна з 01.01.2005 р.)
IFRS 3	Business Combinations	Об’єднання бізнесу (ред., чинна з 01.04.2004 р., а в ред. 01.01.2008 р. заст. з 01.01.2009 р. або достроково, але не раніше 30.06.2007 р.)
IFRS 4	Insurance contracts	Договори страхування (ред., чинна з 01.01.2005 р.)
IFRS 7	Financial Instruments. Disclosures	Фінансові інструменти: розкриття (ред., чинна з 01.01.2007 р.)
SIC 12	Consolidation Special Purpose Entities	Консолідація - компанії спеціального призначення
IFRIC 2	Members Shares in Cooperative Entities and Similar Instruments	Частки участі у кооперативах та аналогічні інструменти
IFRIC 5	Rights to Interests Arising from Decommissioning, Restoration and Environmental Funds	Права на частки, пов’язані з фондами екологічного відшкодування
IFRIC 9	Reassessment of Embedded Derivatives	Переоцінка вбудованих деривативів
IFRIC 11	Group and Treaury Share Transactions 01.03.07	Операції з власними викупленими акціями всередині групи

Облік фінансових інструментів і правила відображення їх у звітності регулюються не лише профільними IAS 32, IAS 39 і IFRS 7, а й усіма стандартами, які тією чи іншою мірою (залежно від умов договору та обставин, в яких відбувається операція) регламентують облік будь-яких фінансових активів, фінансових зобов’язань і/або інструментів власного капіталу.

Фінансовими інструментами не є:

а) матеріальні активи,

б) нематеріальні активи,

в) дебіторська заборгованість, погашення якої очікується у формі іншій, ніж фінансовими активами і

г) нефінансові зобов’язання².

¹ У новій редакції IAS 1 «Presentation of Financial Statements», яка набирає чинності з 01.01.2009 р., Баланс називається Звітом про фінансове становище.

² Включно із зобов’язаннями зі сплати податків до бюджету — вони теж нефінансові.

Решта — фінансові інструменти.

Усе розмаїття облікових елементів, що кваліфікуються як фінансові інструменти і підпадають під дію IAS 32, IAS 39 і IFRS 7 (і не лише), зводяться до трьох класів:

— фінансові активи (financial assets);

— фінансові зобов’язання (financial liabilities);

— інструменти власного капіталу, або в термінах IAS/IFRS — equity instruments.

Спочатку фінансові активи оцінюються за справедливою вартістю на дату укладення угоди або на дату розрахунків, — залежно від того, якою датою компанія вирішила керуватися у власній обліковій політиці для констатації факту купівлі чи продажу фінансових активів.

З метою подальшої оцінки фінансові активи підлягають класифікації за ознакою їх призначення і поділяються на чотири категорії:

а) фінансові активи, [пере]оцінка яких за справедливою вартістю відображається у прибутках і збитках (financial assets at fair value through profit or loss);

b) інвестиції, що утримуються до погашення (held-to-maturity investments);

c) кредити/позики видані й інша дебіторська заборгованість, не призначена для продажу (loans and receivables);

d) фінансові активи, що утримуються до продажу (available-for-sale financial assets).

Сенс класифікації фінансових активів після первинного визнання полягає у тому, щоб розрізняти фінансові активи, що обліковуються за собівартістю або амортизованою вартістю, і фінансові активи, що обліковуються за справедливою вартістю (див. таблицю 2).

Таблиця 2

Оцінка фінансових активів залежно від категорії подальшого визнання

Категорія ФI	Оцінка	Облік змін в оцінці
(а) Financial assets at fair value through profit or loss	За справедливою вартістю (fair value)	Зміни у справедливій вартості відображаються у прибутках і збитках поточного періоду
(b) Held-to-maturity investments	За амортизованою вартістю (Amortised cost)	Амортизація відображається у прибутках і збитках поточного періоду (на рахунках доходів і витрат)
(з) Loans and receivables	За амортизованою вартістю (Amortised cost)	Амортизація відображається у прибутках і збитках поточного періоду (на рахунках доходів і витрат)
(d) Available-for-sale financial assets	За справедливою вартістю (fair value). Але в тих окремих випадках, коли справедливу вартість визначити з високою мірою достовірності неможливо, - за собівартістю (Cost)	Зміни у справедливій вартості відображаються на рахунках капіталу

Балансова оцінка такого особливого виду фінансових активів, як дебіторська заборгованість, — це її справедлива вартість за мінусом цінових знижок, повернення проданих товарів, частково сплачених сум і «припусків» на сумнівні борги. Внаслідок цього утворюється чиста вартість рахунків до отримання — сума, яка входить до валюти балансу. Вона ж і є амортизованою вартістю. А визнається дебіторська заборгованість тоді, коли визнається пов’язаний із нею дохід: або на дату операції, або на дату розрахунків.

Фінансові зобов’язання, як і фінансові активи, при первісному визнанні оцінюються за справедливою вартістю, плюс витрати за операцією¹, прямо пов’язані з їх придбанням або випуском. Надалі фінансові зобов’язання² обліковуються за амортизованою вартістю, тобто за мінусом виплаченої на певний момент частини і з урахуванням дисконту на частину, що залишилася.

¹ Нагадуємо, що до витрат за операцією (transaction costs) належать платежі третім особам, тобто особам, які хоча й допомагають здійснити накреслену операцію, але не є в ній ні покупцем, ні продавцем.

² Крім тих, які у §47 IAS 39 перераховані як виняток.

Подальша оцінка фінансових зобов’язань вкладається у дві категорії: (a) і (b). При цьому до категорії (a) належать зобов’язання, [пере] оцінка яких за справедливою вартістю відображається у прибутках і збитках (за аналогією з категорією (a) для фінансових активів), до категорії (b) — решта.

Розрахунок амортизації фінансових інструментів, що утримуються до погашення, здійснюється методом ефективної ставки відсотка (Effective interest method).

Фінансовий актив або фінансове зобов’язання визнається тоді і тільки тоді, коли компанія стає стороною за договором щодо такого інструменту.

Щодо пайових інструментів, то вони, як інструменти власного капіталу, визначаються як договори, що підтверджують право іншої сторони (вкладників-інвесторів) на залишкову частку в активах компанії, що залишилися після вирахування всіх її зобов’язань.

Виходячи з пріоритету економічного змісту над юридичною формою, IAS 32 встановлено жорсткі критерії, за якими слід відрізняти інструменти власного капіталу від зобов’язань, в основу яких покладено наявність/відсутність у компанії обов’язку викупити інструмент в утримувача.

Списуються фінансові активи з балансу на дату, коли або закінчується термін договірних прав на грошові потоки за цими активами, або ці права передаються третій стороні. А фінансові зобов’язання списуються з балансу на дату їх погашення, анулювання або скасування (у т. ч. і після закінчення терміну дії). У термінах IAS/IFRS списання з балансу активів або зобов’язань називається припиненням їх визнання (derecognition).

Різниця між балансовою вартістю погашеного або переданого іншій стороні зобов’язання і виплаченим кредиторові відшкодуванням відноситься на фінансові результати діяльності (прибутки і збитки). Також на фінансових результатах позначається і різниця між балансовою вартістю списаного активу та сумою отриманого за нього відшкодування. Прибутки і збитки за операціями з власними пайовими інструментами відображаються безпосередньо на рахунках капіталу і не відносяться на фінансові результати через рахунки доходів і витрат.

Усі фінансові активи і фінансові зобов’язання, що відповідають критеріям визнання, включно з похідними інструментами і вбудованими деривативами, повинні визнаватися в обліку і, відповідно, відображатися на балансі.

Що ми вже писали про МСФЗ

З «ДК» №20/2006 ми розпочали серію публікацій, присвячених МСФЗ. Стежте за всіма номерами «ДК»:

1 Облік і звітність за МСФЗ: для кого, навіщо і для чого? — «ДК» №20/2006.

2 Облік основних фондів за МСФЗ — «ДК» №20/2006.

3 Облік операцій обміну — «ДК» №22/2006.

4 Заміна деталей і техогляди — «ДК» №24/2006.

5 Переоцінка активів — «ДК» №26/2006.

6 Очікувані витрати щодо виведення основних засобів з експлуатації — «ДК» №27/2006.

7 Придбання основних засобів за кредитні кошти — «ДК» №29/2006.

8 Урядові гранти на придбання основних засобів — «ДК» №31/2006.

9 Придбання основних засобів за акції власної емісії — «ДК» №32/2006.

10 Знецінення активів: IAS 36 «Impairment of assets» — «ДК» №35/2006.

11 Активи, що утримуються для продажу — «ДК» №37/2006.

12 Вибуття та списання основних засобів — «ДК» №39/2006.

13 Оренда основних засобів — «ДК» №42/2006.

14 Порівнюємо основні засоби у МФСЗ і в П(С)БО — «ДК» №44/2006.

15 Біологічні активи в IAS 41 і П(С)БО 30 — «ДК» №47/2006.

16 Обліковуємо інвестиційне майно — «ДК» №49/2006.

17 Оцінка запасів згідно з IAS 2 Inventories — «ДК» №51/2006.

18 Облік запасів за МСФЗ: витрати з придбання та переробки – «ДК» №7/2007.

19 Облік за МСФЗ: побічна продукція – «ДК» №9/2007.

20 Облік за МСФЗ: кредити і позики в обліку запасів – «ДК» №9/2007.

21 Придбання запасів в обмін на акції власної емісії – «ДК» №13/2007.

22 Облік за МСФЗ: оцінка запасів при вибутті — «ДК» №16/2007.

23 Облік купівель-продажів і визнання запасів у витратах – «ДК» №22/2007.

24 Облік сільгосппродукції на момент її збору — «ДК» №26/2007.

25 Матеріальні активи за МСФЗ і П(С)БО — «ДК» №28/2007.

26 Нематеріальні активи в бухгалтерському обліку — «ДК» №31/2007.

27 Оцінка нематеріальних активів після первісного визнання — «ДК» №34/2007.

28 Оцінка НА, придбаних за урядові гранти — «ДК» №36/2007.

29 Ідентифікація нематеріальних активів і гудвілу — «ДК» №40/2007.

30 Припинення визнання нематеріальних активів — «ДК» №43/2007.

31 Облік нематеріальних активів за МСФЗ і П(С)БО — «ДК» №43/2007.

32 Розрахунки з персоналом з оплати праці і не тільки — «ДК» №48/2007.

33 Розрахунки за участю інструментів власного капіталу — «ДК» №6/2008.

34 Акції та опціони у розрахунках за постачання — «ДК» №10/2008.

35 Дебіторська заборгованість та інші фінансові активи — «ДК» №12/2008.

36 Дисконтування грошових потоків — «ДК» №14/2008.

37 Дебіторська заборгованність: знецінення та безнадійні борги — «ДК» №16-17/2008.

38 Облік облігацій у інвестора й емінента — «ДК» №22/2008.

39 Векселі у векселедержателя і векселедавця — «ДК» №36/2008.

Римма Грачова

Наступна стаття:		На початок статті

Двозмінний графік роботи: оформлення та оплата
Суть справи :: МСФЗ
Незважаючи на всі коливання ділової активності та фінансових ринків, особливості дуже багатьох підприємств та організацій потребують багатозмінного графіка роботи. Як організувати роботу в такому режимі та які при цьому особливості оплати праці, читайте у...

В рубриці:

Резерви та умовні зобов’язання
№ 38 (23.9.2013) :: МСФЗ :: МСФЗ
Зобов’язання підприємств мають різну природу: заборгованість перед постачальниками товарно-матеріальних цінностей, зобов’язання з виплати заробітної плати працівникам, заборгованість за кредитами тощо. Як правило, підприємство точно знає величину ...

Облік податку на прибуток у МСФЗ
№ 25-26 (24.6.2013) :: МСФЗ :: МСФЗ
Передбачену в МСФЗ практику обліку та відображення у фінансовій звітності податку на прибуток критикують і користувачі, і укладачі звітності. Перші, як правило, наголошують, що інформація про відстрочені податки не є релевантною для оцінки перспектив діял...