Зателефонуйте нам
ru ua

Маєте пропозиції, зауваження чи побажання? Зв’яжіться з редакцією!
Ми неодмінно відповімо.



 Актуально!




Чергові семінари,
тренінги, вебінари ...

Більше семінарів ...









 : загальний
   (по всіх сайтах ДК)






Дебет-Кредит № 28 (11.7.2005)
Життя :: Почуття обов’язку

Увага! Архівна публікація 

 


Ця сторінка містить давню архівну публікацію бухгалтерського тижневика "Дебет-Кредит", яка на даний час ймовірно втратила актуальність і може не відповідати діючим нормам бухгалтерського та податкового обліку.
Для роботи з актуальними матеріалами журналу перейдіть до ONLINE.dtkt.ua

або оберіть потрібний вам разділ ДК-порталу в верхньому рядку навигації.

Новий облік ПДВ і статей власного капіталу

Продовжуємо аналізувати Наказ Мінфіну від 10.06.2005 р. №460, яким оновлено порядок обліку ПДВ. (Першу частину статті і документ див. у "ДК" №27/2005).


На цей раз розглянемо оновлені пункти Інструкції №143 про облік ПДВ щодо обліку:

- ПДВ в операціях з повернення товарів неплатником ПДВ, в операціях з надання знижок тощо (див. таблицю 1);

Таблиця 1

Коригування ПДВ при поверненні товару

Пункт
Дебет
Кредит
Коригування раніше нарахованого ПДВ
7, абз. 1
Рахунок доходів
641
Сторнувальне проведення на суму ПДВ до вартості повернених неплатником ПДВ товарів або на суму знижки, наданої покупцю після поставки, а також при перегляді цін, зумовлених гарантійними замінами
7, абз. 2
641
Рахунок
обліку зобов’язань
Сторнувальне проведення на суму податкового кредиту, зарахованого при отриманні тих самих товарів, які були повернені покупцем, або ціна на які до моменту розрахунків з покупцем поменшала (див. вище)
Тут і далі скорочено під товарами домовимося розуміти все, що продається: готову продукцію, товари, роботи, послуги.

- ПДВ в операціях за внесками учасників до статутного капіталу інших підприємств (див. таблицю 3 нижче).

Узагалі-то сторно з ПДВ на вартість повернених товарів або на суму знижки, наданої покупцям після дати поставки їм товарів, проводяться за дебетом рахунка 704 у кореспонденції з рахунком 641. Оскільки Інструкція №291 наказує всі такі операції відображати на рахунку 704, а П(С)БО 3 - відображати суми вирахування з доходів (рядок 030 Звіту про фінансові результати) без ПДВ. При цьому абсолютно не важливо, з ким підприємство має справу: з платником ПДВ чи неплатником цього податку.

Нагадаємо, як відображаються такі операції. Візьмемо, наприклад, повернення (див. таблицю 2).

Таблиця 2

Відображення в бухгалтерському обліку операцій з повернення товару


з/п
Зміст операцій
Дебет
Кредит
Сума
1.
Оприбутковано товар:
а) на суму вартості товару
б) на суму ПДВ (податковий кредит)
281
641
631
631
50000
10000
2.
Товар реалізовано:
а) відвантаження покупцю
б) списання в реалізацію
в) податкові зобов’язання з ПДВ
361
902
702
702
281
641
90000
50000
15000
3.
Нараховану виручку за вирахуванням ПДВ визнано доходом
702
791
75000
4.
Собівартість реалізованого товару списано на зменшення доходу
791
902
50000
5.
Частину товару повернено покупцями
704
361
3000
6.
Скориговано раніше нарахований ПДВ на вартість повернення (сторно)
704
641
500
7.
Вартість поверненого товару вирахувано з раніше нарахованого доходу
791
704
2500
8.
Повернений товар оприбутковано на склад (сторно)*
791
281
1667**
* Для зручності заповнення форми 2 (Звіт про фінансові результати) доцільніше в таких випадках робити два сторнувальні проведення: Д-т 902 К-т 281 і Д-т 791 К-т 902, щоб обороти за рахунком собівартості реалізованих товарів так само були "очищені" від зайвих сум.
** Розрахунок собівартості поверненого товару: 50000 : 75000 х 2500 = 1667.

Тепер спробуймо уявити, що замість проведення Д-т 704 К-т 641 (сторно на суму 500) на цю суму і таким самим способом (сторно) зроблено проведення - те, яке й вимагає робити Інструкція №143: Д-т 702 К-т 641.

Не будемо говорити про те, що дотримання цієї вимоги веде до порушення вимог іншого, набагато важливішого за Інструкцію з обліку ПДВ, документа - П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати". Найгірше в цьому те, що у вас такий звіт ніде не приймуть, бо невідповідність між рядками 010, 015, 030 відразу ж виявиться при першому погляді на Звіт. Так, за рядками 010 і 030 показники будуть завищені,1 а показник рядка 015, хоч і виявиться правильним, але не відповідатиме показнику рядка 010 (рядок 015 має бути 1/6 частиною рядка 010, чи не так? ). Чи справедливе це зауваження, кожен читач може без великих зусиль перевірити самостійно на будь-якому практичному прикладі, якщо є час і бажання. А ми перейдемо до другого абзацу цього чудового пункту 7.

Отже, у разі якщо за тих обставин, які зазначені в абзаці першому, ми маємо справу з неплатником ПДВ, то згідно з Інструкцією №143, поряд зі сторнуванням податкових зобов’язань, мають сторнувати й податковий кредит, що відповідає зазначеним операціям. Про проведення, що відображає коригування податкових зобов’язань, ми вже говорили (вище). Але друге проведення, що відображає, на думку авторів Інструкції №143, коригування податкового кредиту, настільки безглузде, що його навіть важко коментувати. І все-таки спробуймо.

Сторно за дебетом 641 у кореспонденції з рахунком зобов’язань (треба розуміти, це рахунок розрахунків з постачальниками, як найчастіше буває) має відобразити, на думку авторів цього проведення, суму, на яку зменшується податковий кредит, раніше зарахований у розрахунках з постачальниками повернених (або проданих зі знижкою) товарів.

А якщо гроші за ці поставки вже сплачено і претензій до постачальника жодних немає? Виходить, сума відсторнованого податкового кредиту "зависне" на рахунку зобов’язань назавжди? Причому в дебетовий бік.

Якщо навіть постачальнику гроші сплатити не встигли, але претензій до нього жодних немає (не з його вини товар було повернено, або у підприємства немає з цим постачальником відповідної угоди), то і в цьому разі ми не можемо сторнувати зобов’язання перед ним, тобто зменшувати їх. Чому? Тому що вашому постачальнику немає ніякого діла до ваших відносин з вашими покупцями; йому все одно - платники ПДВ ці суб’єкти чи неплатники, - він повинен отримати сповна суму, на яку виставив вам рахунок (за договором, вами ж підписаним, між іншим). Отже, вихід тільки один: закрити "завислу" на дебеті неіснуючих зобов’язань суму якою-небудь статтею власного капіталу, тобто визнати збиток.

Хотілося б поміркувати про правомірність цієї норми, яка, вочевидь, грунтується на положенні: немає податкових зобов’язань - немає й податкового кредиту. Адже тут сховано багато нюансів. Наприклад, хто сказав, що повернений покупцем товар ніколи не буде проданий? Або що він (а й справді!) не буде повернений постачальнику? І чому при наданні знижки в межах торгової націнки (зверніть увагу - ми вже не про повернення говоримо!) великодушний продавець повинен відмовляти собі у податковому кредиті на суму, чесно сплачену своїм постачальникам? А якби він відразу, з самого початку таку ціну на цей товар призначив? Напевно, ніхто б і не знав, що це знижка... Мабуть, залишимо ці питання юристам і продовжимо про своє - про бухгалтерію.

Облік ПДВ за внесками

Абсолютно новим є пункт 14, до нього й перейдімо. Йдеться про облік ПДВ у випадках, коли проводяться операції за внесками до статутного капіталу. Уявімо текст цього пункту у вигляді бухгалтерських проведень (див. таблицю 3).

Таблиця 3

Облік ПДВ за внесками до статутного фонду

Пункт
Дебет
Кредит
Облік податкових зобов’язань
у підприємства-учасника
14, абз. 1
Рахунок обліку доходів
641
На дату передачі матеріальних або нематеріальних (але не грошових) внесків до статутного капіталу підприємства від його учасника/засновника

Пункт
Дебет
Кредит
Облік податкового кредиту
в емітента корпоративних прав
14, абз. 2
641
46
На дату отримання матеріальних або нематеріальних (але не грошових) внесків до статутного капіталу підприємства-емітента*
* До числа таких (що підпадають під цю норму) активів не входять легкові автомобілі, якщо це не таксомотор.

А тепер уявімо лише одну з безлічі можливих обставин, які можуть виникнути при передачі об’єкта основних засобів з балансу учасника на баланс дочірнього підприємства, що засновується ним.

Приклад

Рішенням учасників об’єкт (будівлю), що передається, оцінено в 80000 грн.

Балансова вартість будівлі (первісна мінус зношення) становить 75000 (95000 - 20000).

Зауважте, що "контрактною вартістю" (тією самою, на яку згідно з Законом належить нараховувати ПДВ) у цьому разі є сума 80000 грн як вартість, узгоджена між учасниками (див. таблицю 4).

Таблиця 4

Облік за умовами прикладу у підприємства-учасника

Зміст операцій
До змін
до Інструкції №143
Після змін
до Інструкції №143
Дебет
Кредит
Сума
Дебет
Кредит
Сума
Передано об’єкт на баланс емітента
141
103
75000
141
682
96000
Переданий об’єкт списано в "реалізацію"
-
-
-
972
103
75000
Списано суму зношення переданого об’єкта
131
103
20000
131
103
20000
Різниця між справедливою і балансовою вартістю визнається доходом від інвестицій у дочірні підприємства
141
723
5000
-
-
-
Нараховується "виручка"
-
-
-
682
742
96000
Податкові зобов’язання
-
-
-
742
641
16000
Дохід на результатному рахунку
723
792
5000
742
792
80000
"Витрата"
-
-
-
792
972
75000

У результаті маємо сім проведень замість чотирьох. І все тому, що до схеми ми змушені ввести уявні розрахунки через нарахування уявних доходів-витрат. Як показує приклад, на фінансовому результаті це ніяк не позначається: і в тому і в іншому випадку цей результат однаковий - дохід 5,0 тис. грн. Це різниця між справедливою і балансовою вартістю будівлі, тобто різниця між оцінкою інвестиції самими учасниками і вартістю матеріального внеску даного учасника, за якою цей актив числився у нього на балансі. Після передачі цей актив зі статті основних засобів (будівля) перемістився до статті фінансових інвестицій і числиться вже як певний пакет акцій - частка в капіталі дочірнього підприємства, корпоративні права. Про яку "витрату" може йти мова? Активів не поменшало. І навіть прибуло; тільки не на 80,0 тис., як записано за новою методикою у доході, а лише на 5,0 тис., що і позначилося на результаті. Але не все так просто. Бо є інший результат, і вельми відчутний.

Виходить, що держава змушує учасників підприємств, які захотіли зробити свій внесок матеріальними (негрошовими) ресурсами, додатково, понад справедливу вартість цих активів, вносити ще й кошти в сумі, яка дорівнює 20% цієї вартості. У нашому випадку цей грошовий внесок дорівнює 16000. Тільки платять цю суму не прямо своєму дочірньому (асоційованому тощо) підприємству, а через посередника - Держказначейство. Бо підприємство-емітент зарахує цю суму собі на зменшення податкових зобов’язань. Ось такими проведеннями (див. таблицю 5).

Таблиця 5

Облік за умовами прикладу у підприємства-емітента

Варіант 1

Зміст операцій
До змін
до Інструкції №143
Після змін
до Інструкції №143
Дебет
Кредит
Сума
Дебет
Кредит
Сума
Відображається внесок учасника за фактом внеску:            
- на суму, яка дорівнює оцінці отриманого об’єкта
10
46
80000
10
46
80000
- на суму ПДВ (податковий кредит)
-
-
-
641
46
16000

Варіант 2

Зміст операцій
До змін
до Інструкції №143
Після змін
до Інструкції №143
Дебет
Кредит
Сума
Дебет
Кредит
Сума
Відображається внесок учасника за фактом внеску:            
- на суму, яка дорівнює оцінці отриманого об’єкта
10
46
80000
10
46
80000
- на суму ПДВ (податковий кредит)
-
-
-
641
421
16000

На суму ПДВ проведення Д-т 641 К-т 46 робиться у разі, коли при розподілі часток у статутному капіталі ця сума не була врахована наперед, а проведення Д-т 641 К-т 421 - у зворотному випадку. Важко сказати, якому з варіантів надати перевагу. Як кажуть, "обидва гірші". Тільки другий не передбачений Інструкцією, немає в ній такої кореспонденції. І як же бути, якщо, згідно із засновницьким договором, на частку цього учасника не припала така сума, яка вміщала б в собі ще й ПДВ? Не потіснити ж через це частки інших учасників. Можуть і не зрозуміти…

І найголовніше: чого досягнуто цією зміною до Закону? Зовсім нічого. Адже цю суму (ПДВ) один платить, а інший отримує (нехай і шляхом заліку у зменшення зобов’язань). Держава тільки в руках потримає, та й то умовно. Доданої вартості в подібних операціях не виникає ні копійки (якщо тільки підприємство-учасник не побудувало цю будівлю само як будівельна організація, - але це зовсім інша історія). Заради чого буча зчинилася? Заради того, щоб примусити учасників/засновників робити внески до статутних капіталів своїх дочірніх підприємств у розмірах, що на 20% перевищують ту частку в капіталі, яку вони самі собі визначили? Сумнівна мета.

Тут є якась правова колізія, адже з якого боку не подивися, обов’язково інтереси якоїсь сторони буде зачеплено: в одному випадку це інтереси всіх інших учасників, в іншому - інтереси цього вкладника. Її неодмінно треба вирішити. Зрозуміло, не шляхом підміни рахунків бухгалтерського обліку, він тут ні до чого. Бухоблік відображає те, що є насправді, а не те, що комусь хотілося б бачити. Рахунок 46 (як і рахунок 421, запропонований автором для особливого випадку) з цієї схеми вилучити ніяк не можна, бо ця додаткова сума є не що інше, як реальний внесок до статутного капіталу. А від розміру внеску залежить розмір майбутніх дивідендів, між іншим.

Задля справедливості слід сказати, що справляння ПДВ з вартості матеріального внеску учасника може бути виправдано лише в одному випадку: якщо учасник робить внесок до статутного капіталу підприємства-емітента продукцією, яку виготовляє у своїй звичайній діяльності, або товарами, продажем яких займається. Таке оподаткування навіть при внесках виробничими запасами також безглузде, як і зношеними об’єктами основних засобів. І незношеними також, бо в такому разі, як і в разі з придбаними виробничими запасами, немає жодного значення, у кого з платників податків "осяде" податковий кредит: у фактичного покупця чи в уявного, яким є в цьому разі підприємство-емітент.

Облік резервного капіталу і… трохи класики

Наказом №460 також внесено зміни до Наказу МФУ від 26.03.2001 р. №143 "Про кореспонденцію рахунків". Зокрема, останній доповнено ще одним пунктом, яким запроваджується кореспонденція рахунків за операціями обліку резервів, що створюються державними підприємствами і підприємствами з більш ніж 50-відсотвовою часткою державної власності у статутному капіталі. Це пов’язано з Розпорядженням КМУ від 13.04.2005 р. №95-р "Про складання фінансових планів підприємств" і тому цілком зрозуміло. 2 Не так багато часу минуло відтоді, коли всі підприємства створювали такі резерви (фонди) в обов’язковому порядку. Не дивно, що подані в Наказі нові проведення - це, як кажуть, добре забуте старе. Майже такі самі. Навіть слово "фонд" повертається до бухгалтерського лексикону. Хоча це вже видається зайвим, бо англійське слово fund і є не що інше, як резерв.

І навіть рахунок новий запроваджується - 426, зі старою-престарою назвою: "Фонди спеціального призначення". До нього належить відкрити два рахунки такого порядку: 4261 "Фонд розвитку виробництва" і контрпасивний 4262 "Використання фонду розвитку виробництва". Не зовсім зрозуміло, чому цей фонд (резерв) повинен обліковуватися серед статей додаткового капіталу, адже додатковий капітал - це стаття, яка формується за рахунок зовнішніх чинників: емісійний дохід, дооцінка тощо. А резервний капітал створюється чинниками внутрішніми, заробленим підприємством прибутком, тому всі резерви слід обліковувати за статтею резервного капіталу (тобто на рахунку 43 за нашим Планом рахунків). Це класика бухобліку. Проведення згідно з Наказом див. у таблиці 6.

Таблиця 6

Облік коштів фондів розвитку виробництва та матеріального заохочення

Пункт
Дебет
Кредит
Створення і використання фонду розвитку виробництва
4.1
443
4261
Створення фонду (резерву)
4.1
4261
4262
Використання фонду на капітальні інвестиції

Пункт
Дебет
Кредит
Створення і використання фонду матеріального заохочення
4.1
Рахунок обліку витрат
477
Створення забезпечення на виплату різних винагород і матеріальної допомоги
4.1
477
677
Нарахування заохочувальних виплат

Фонд матеріального заохочення вирішено назвати забезпеченням і обліковувати за відповідною статтею. Заперечень, у принципі, немає. Оскільки фондом може називатися тільки те, що створюється за рахунок прибутку, а забезпеченням прийнято називати те, що кореспондується з операційними витратами, як в нашому випадку. Про це в жодних інструкціях не написано, це знову ж таки класика, - хочете вірте, хочете ні. Автор не стала б звертати увагу на такі дрібниці, якби не помітила в Наказі непослідовності. Цитата з того ж абзацу, в якому подано кореспонденцію рахунків з обліку забезпечення матеріальних заохочень:

"Сума нарахованої працівникам винагороди, допомоги, премії тощо за рахунок виділеного на матеріальне заохочення прибутку відображається..." 3.

Ось і зрозумій тепер, на дебет якого рахунка відносити створення фонду (забезпечення) матеріального заохочення: на дебет рахунка витрат, як зазначено в одній пропозиції тексту п. 4.1, чи на дебет рахунка використання прибутку, як зазначено там же, але в наступному реченні? Отже, авторам цього пункту слід було б визначитися, чого насправді вони хочуть.

Між іншим, вирішення питання про джерела резервування коштів на матеріальне заохочення залежить від того, про які види заохочення йдеться. Якщо про поточне преміювання - тоді слід створити забезпечення шляхом включення відповідної статті до калькуляції, тобто в обліку відображати на дебеті рахунки операційних витрат. Якщо про преміювання за підсумками звітного періоду - тоді створюється резерв шляхом розподілу отриманого в цьому періоді прибутку, тобто в обліку відображається на дебеті рахунка використання прибутку. Це також облікова класика.

1 Точно на ту суму ПДВ, яка сторнується.

2 Про доцільність створення резервів на соціальний і виробничий розвиток підприємствами державної форми власності див. "ДК" №25/2005.

3 Виділено автором.

Римма ГРАЧОВА



Наступна стаття:  На початок статті 



Отримуєш дохід — показуй свідоцтво про реєстрацію Частковий перегляд статті (тільки початок)
Життя :: Почуття обов’язку
У Листі від 16.06.2005 р. №7159/04 Пенсійний фонд висловив думку, що при знятті з рахунка в банку доходів підприємці, які сплачують єдиний або фіксований податок, мусять показувати свідоцтво про державну реєстрацію...

В рубриці: 


Як міндоходів перевірятиме ЄСВ Частковий перегляд статті (тільки початок)
№ 48 (2.12.2013) :: Життя :: Почуття обов’язку
З жовтня цього року запрацювали зміни щодо адміністратора ЄСВ: тепер цим внеском опікуватиметься Міндоходів. У «ДК» №40/2013 ми вже аналізували основні зміни в цьому питанні, зокрема щодо звітності з ЄСВ та довідок від ПФУ. У «ДК» №48/2013 ви зможете дізн...

Платежі до бюджету Частковий перегляд статті (тільки початок)
№ 48 (2.12.2013) :: Життя :: Почуття обов’язку
Наказом №609 від 22.10.2013 р. Міндоходів затвердило новий порядок заповнення документів на переказ у разі сплати (стягнення) податків, зборів, митних платежів, єдиного внеску, здійснення бюджетного відшкодування податку на додану вартість, повернення пом...

0.019701