(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.



 Актуально!




Ближайшие семинары,
тренинги, вебинары ...
Все семинары ...         
(полный план-график)









 : общий по сайту



Курсы валют на PROext

Дебет-Кредит № 44 (30.10.2006)
МСФО :: МСФО

Сравниваем основные средства в МСФО и в П(С)БУ

Тема учета основных средств подходит к концу. Настало время подвести итоги всему изложенному в предыдущих двенадцати статьях, расставить определенные акценты, а также дополнить некоторыми важными положениями IAS 16, о которых автор сказать не успела.

Долгосрочные активы, на учет которых распространяется IAS 16

Перечень основных средств, как известно, довольно обширный. Но только не все, что под основными средствами подразумевает национальный стандарт 7 «Основные средства», охватывает международный стандарт IAS 16 «Property, Plant and Equipment». Чтобы понять, к учету каких долгосрочных материальных активов следует применять IAS 16, вначале следует разобраться с активами, на учет которых этот стандарт не распространяется.

IAS 16 (см. §3), в отличие от П(С)БУ 7, не применяется к таким видам основных средств, как многолетние насаждения, а также рабочий и продуктивный скот (в терминах IAS 16 — «биологические активы, относящиеся к с/х деятельности»). Учет таких активов, как и других, относящихся к сельскохозяйственной деятельности, регулируется специальным отраслевым стандартом — IAS 41 Agriculture.

Не применяется IAS 16 и к природным ресурсам, как и к правам на их использование. Регулировать учет таких активов (те и другие относятся к долгосрочным) призван другой стандарт, введенный в действие с 01.01.2006 г. — IFRS 6 Exploration for and Evaluation of Mineral Resources.1

Среди необоротных активов, учет которых регулируется П(С)БУ 7, числятся, условно говоря, малоценные основные средства (см. п. 5.2 П(С)БУ 7 или План счетов — счет 11). В международных стандартах о подобных учетных категориях не упоминается. А числящиеся среди этих активов предметы проката, вполне очевидно, относятся к IAS 40 Investment Property как вид долгосрочных активов, так как они явно приобретены с целью получения инвестиционного дохода.

Признание в учете основных средств, полученных по договору аренды, осуществляется исходя из факта передачи связанных с объектом рисков и выгод по правилам, предписанным другим стандартом — IAS 17 Leases. Однако отдельные аспекты (например, амортизацию) учета арендованных объектов основных средств регулирует IAS 16 (§4).

Поскольку в IAS 16 не содержится четкой классификации групп основных средств,2 попробуем самостоятельно определить, какие из перечисленных в национальном П(С)БУ 7 групп долгосрочных (необоротных) активов можно считать подпадающими под действие IAS 16.

1 Разработка и оценка минеральных ресурсов.

2 Примеры групп основных средств (список нестрогий и неисчерпывающий) перечислены в §37 IAS 16.

Еще раз обратим внимание: такого понятия, как «Прочие необоротные материальные активы», в международной практике не существует, но это не означает, что в традиционном для Западной Европы учете нет таких активов, как, например, библиотечные фонды или временные (нетитульные) сооружения. Другое дело, что некоторые малоценные активы (например инвентарная тара) вообще не принято учитывать среди долгосрочных активов; как правило, их не подвергают капитализации, а списывают на расходы текущего периода.

Осталось заметить, что согласно тому же §3 IAS 16 применяется к тем долгосрочным материальным активам, которые предназначены для обслуживания и поддержания в функциональном состоянии вышеуказанных активов (биологических и пр.), собственно учет которых регулируется другими стандартами (не IAS 16).

Пример 1. Рабочий и/или продуктивный скот на с/х предприятии учитывается на счетах биологических активов и к их учету применяется IAS 41. Но помещения, в которых он содержится, оборудование, приспособления и прочие объекты, эксплуатируемые в целях его содержания и ухода, учитываются на счетах основных средств, и к учету этих активов применяется IAS 16. Аналогично и с многолетними насаждениями: плодовые деревья учитываются на счетах биологических активов, а с/х техника, эксплуатируемая в целях ухода за ними, выращивания и сбора плодов, — на счетах основных средств.

2. Бытовая техника, которую содержит на своем балансе предприятие в целях предоставления населению прокатных услуг, учитывается на счетах инвестиционного имущества, и к учету этих активов применяется IAS 40, а здание (помещение), оборудование, предназначенное для хранения, ремонта и поддержания их в надлежащем состоянии, — на счетах основных средств.

В период приобретения/строи­тельства (т. е. в период формирования первоначальной стоимости) объектов, которые, как предполагается, должны использоваться в качестве инвестиционного имущества, применяется IAS 16; и только после ввода в эксплуатацию (к моменту начала его использования в качестве инвестиционного имущества) к таким объектам начинает применяться IAS 40 (см. §5). Однако, следует помнить, что в этот период (пока накапливаются затраты и формируется первоначальная стоимость будущего объекта инвестиционного имущества) такой объект, поскольку он не является завершенным, учитывается на счете капитальных инвестиций (не на счете основных средств).

Аналогичные требования и к учету реконструируемых объектов основных средств, если реконструкция проводится с целью перевода объекта из категории основных средств в категорию инвестиционного имущества.

Пример Здание заводского общежития решено реконструировать под гостиницу. Таким образом, с момента начала реконструкции, здание прекращают учитывать по счету основных средств и переводят на счет капитальных инвестиций до завершения работ по реконструкции. Затем, с наступлением даты ввода в эксплуатацию этого здания уже в новом качестве, его переводят со счета капитальных инвестиций на счет инвестиционного имущества и, соответственно, его учет выводится из-под действия IAS 16, так как с этого момента его учет должен регулировать IAS 40.

Но не только о том, на какие виды активов не распространяется IAS 16 Property, Plant and Equipment, следует говорить. Существует множество обстоятельств, при которых IAS 16 не может распространяться даже на те активы, учету которых этот стандарт посвящен. IAS 16, как любой стандарт, относящийся к определенному виду активов (нематериальные активы, запасы), затрагивает только один учетный аспект — оценочный (признание, первоначальная оценка, последующая оценка, списание). Многие другие аспекты их учета регулируются другими стандартами. Так, в зависимости от обстоятельств, возникающих в ходе учета основных средств, учет этих активов наряду с IAS 16 могут регулировать следующие стандарты:

1) IFRS 2 Share-based payment — Выплаты долевыми инструментами;

2) IFRS 3 Business Combinations. — Объединение бизнеса;

3) IFRS 5 Non-current Assets Held for Sale and Discontinued Operations — Выбытие внеоборотных активов, удерживаемых для продажи, и прекращенная деятельность;

4) IAS 17 Leases — Аренда

5) IAS 20 Accounting for Government Grants and Disclosure of Government Assistance — Учет правительственных грантов и раскрытие информации о правительственной помощи;

6) IAS 23 Borrowing Costs — Затраты по займам;

7) IAS 24 Related Party Disclosures. — Раскрытие информации о связанных сторонах;

8) IAS 28 Accounting for Investments in Associates. — Учет инвестиций в ассоциированные предприятия;

9) IAS 36 Impairment of Assets. — Обесценение активов;

10) IAS 37 Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets — Резервы, условные обязательства и условные активы;

11) IAS 40 Investment Property. — Инвестиционное имущество;

12) IAS 41 Agriculture — Сельское хозяйство.

Почти все из названных здесь стандартов наряду с IAS 16 были рассмотрены в предыдущих статьях в той части, в которых они касаются Property, Plant and Equipment. Осталось подвести некоторые итоги и проанализировать, насколько учет основных средств по П(С)БУ согласуется с учетом таких активов по МСФО.

Критерии признания материального актива объектом ОС

Объект основных средств должен соответствовать определению (§6 IAS 16) и критериям признания его таковым (§7 IAS 16). Объекты принимаются на учет в качестве основных средств, если есть намерения их эксплуатировать более одного отчетного периода (года) в производстве продукции или в процессе продажи товаров, оказания услуг, а также в административных целях, и если эти объекты (каждый в отдельности) соответствуют одновременно двум условиям:

— существует вероятность получения экономических выгод от его использования и

— если он может быть надежно (достоверно) оценен в стоимостном измерении.

Несмотря на то, что и определение термина Основные средства, и критерий их признания в IAS 16 и П(С)БУ 7 выражены в разных словесных формах, никаких различий по существу в этом вопросе нет. Оба стандарта определяют основ­ные средства как материальные активы определенного функционального назначения (для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, в административных, сбытовых целях и пр.), срок эксплуатации которых превышает двенадцать месяцев. И оба стандарта применяют одинаковые критерии к признанию основных средств. Собственно, данный критерий применим для любых активов, а не только для основных средств. Как известно, любая ресурсная единица признается активом, если она несет в себе потенциальные экономические выгоды и если ее стоимость может быть достоверно определена.

Можно предположить, что различия содержатся в определениях термина «основные средства». Но это не так. Просто в П(С)БУ 7 формулировка более конкретизирована, в IAS 16 — несколько обобщенная. Кроме того, если в §6(b) IAS 16 сказано: «and are expected to be used during more then one period»,1 а в п. 4 П(С)БУ 7, где приводится аналогичное определение, речь идет конкретно о годовой продолжительности срока использования объекта, то это вовсе не означает, что в IAS 16 имеются в виду какие-то промежуточные периоды. Все дело в том, что в мировой практике финансовая отчетность составляется и подается (публикуется) один раз в год.2 Стало быть, в международных стандартах под периодом подразумевается отчетный период, который, в свою очередь, не что иное, как один год. Поэтому оснований для того, чтобы делать вывод о каких-то существенных, смысловых различиях между П(С)БУ 7 и IAS 16 в этой части (условия признания ОС таковыми), автор не находит.

1 И предполагается использовать в течение более чем одного периода.

2 Как правило, один раз, потому как в некоторых особых случаях финансовая отчетность в промежуточных периодах все же составляется (в случаях реорганизации, ликвидации и проч.).

Единственное различие, на которое стоит лишний раз указать, — это отсутствие в международных стандартах ограничения, которым руководствуются наши предприятия согласно П(С)БУ 7 при признании долгосрочных активов основными средствами или так называемыми малыми основными средствами, в зависимости от того, насколько существенна для данного предприятия их стоимость.

IAS 16 не предписывает жестко, что именно или какую часть целостного комплекса нужно принимать за единицу признания (считать объектом основных средств). Здесь требуется самостоятельное профессиональное суждение (§9 IAS 16). Как правило, руководствуются тем же критерием, с которым подходят к определению амортизируемой единицы (см. §43 IAS 16). Так, поскольку амортизацию целесообразно начислять отдельно на стоимость каждой существенной части объекта/комплекса, то и за объект учета имеет смысл принять каждую часть, которая на профессиональный взгляд является существенной. Впрочем, возможны варианты, потому как более значимый фактор — это различие в сроках эксплуатации разных частей единого комплекса.

Некоторые объекты основных средств, приобретаемые предприятием, не могут напрямую быть связаны с производством и/или реализацией продукции (товаров, работ, услуг), но они способствуют эффективности эксплуатации объектов, непосредственно используемых в основной деятельности. Иными словами, их использование способствует получению большей экономической выгоды от эксплуатации других объектов, чем если бы последние эксплуатировались самостоятельно. Такими объектами являются, в частности, очистительные сооружения и другие активы, назначение которых состоит в обеспечении охраны окружающей среды и/или безопасности производственных процессов (§11 IAS 16). Для оценки таких активов характерна одна особенность: при тестировании на обесценение в соответствии с IAS 36 «Impairment of assets» они никогда не могут рассматриваться в качестве самостоятельной генерирующей единицы, а обязательно являются составной частью комплекса, который такую единицу представляет. Разумеется, упоминая об этой особенности, мы имеем в виду последующую оценку, не первоначальную, т. к. первоначально эти активы, наделенные вспомогательной функцией, оцениваются точно так же как и любые другие, самостоятельно функционирующие объекты.

Формирование первоначальной стоимости ОС

Под первоначальной стоимостью (historical cost) понимается сумма уплаченных (или подлежащих уплате) денежных средств или их эквивалентов либо справедливая стоимость другого возмещения, переданного за тот или иной актив на дату его приобретения. Таким образом, первоначальная стоимость объекта основных средств — это совокупность выраженных в денежном выражении затрат, образующих стоимость, по которой объект закупают (строят, сооружают), доставляют и/или доводят до готовности к эксплуатации. Это определение одинаково верно как для учета по МСФО, так и для учета по национальным П(С)БУ. Но, как говорится, различия в деталях. И их между МСФО и П(С)БУ в этом аспекте довольно много (см. таблицу на с. 43).

Итак, затраты, формирующие стоимость объекта основных средств, — это денежное выражение стоимости, по которой объект закупают (строят, сооружают), доставляют и/или доводят до готовности к эксплуатации плюс предполагаемые затраты на его ликвидацию по окончании срока эксплуатации. Независимо от того, каким путем приобретается объект: покупается на стороне, или строится (будь то хозяйственный способ или подрядный), или изготавливается как продукт промышленности (опять-таки, собственными силами или по заказу), капитальные затраты на его приобретение состоят только из необходимых для этой цели расходов. Цель состоит в том, чтобы а) приобрести, б) подготовить к эксплуатации, в) ликвидировать, когда срок эксплуатации истечет.

Переоценка и обесценение

Метод переоценки (Revaluation model) применяется к той группе объектов основных средств, справедливая стоимость которых может быть надежно определена. В дальнейшем переоценки должны проводиться регулярно, чтобы балансовая стоимость существенно не отличалась от справедливой стоимости на отчетную дату. Переоцененная стоимость, как и фактическая, показывается на балансе за вычетом накопленной амортизации и накопленных потерь от обесценения (§31).

После переоценки объекта накопленная на дату переоценки амортизация отражается одним из двух предложенных §35 способов:1

а) амортизация переоценивается пропорционально изменению валовой балансовой стоимости.2 Этот метод обычно применяется, когда объект переоценивается до амортизированной восстановительной стоимости путем индексирования;

1 Пункты a и b §35 здесь не цитируются, а приводятся в изложении автора (вольном, но точно передающем содержание). То же относится и к другим утверждениям, снабженным ссылками на соответствующие параграфы.

2 Валовая балансовая стоимость — это та стоимость, которую в терминах национальных стандартов принято называть первоначальной. Вместе с тем следует отметить, что стоимость, которую мы называем остаточной, в терминах МСФО называется чистой балансовой стоимостью.

б) амортизация, накопленная до переоценки, списывается на прирост капитала от переоценки, увеличивая переоценочный резерв по данному объекту. Таким образом, чистая балансовая стоимость с момента переоценки становится равной валовой балансовой стоимости, и, соответственно, по данному объекту начинает заново накапливаться амортфонд. Этот метод обычно применяется в переоценке зданий.

В любом случае чистая балансовая стоимость переоцененного объекта становится равной его новой стоимости. Разница хорошо видна при дооценке. Так, при применении второго метода сумма накопленной до переоценки амортизации обнуляется (ее величина переносится на прирост капитала и образует/дополняет резерв переоценки), а в первом — сумма накопленной амортизации увеличивается в соответствии с индексом роста стоимости переоцениваемого актива. В результате достигается искомая цель: новая чистая балансовая стоимость переоцененного объекта становится равной его реальной на данный момент стоимости.

Под обесценением (impairment) понимается снижение полезности активов, которое выражается в превышении их балансовой стоимости над возмещаемой суммой (§8 IAS 36). По состоянию на каждую отчетную дату все объекты следует тестировать на наличие признаков, указывающих на возможное снижение их полезности, определяя возмещаемую сумму каждого объекта (генерирующей единицы) и сравнивая ее с балансовой стоимостью. Балансовая стоимость — сумма, по которой актив отражается в бухгалтерском балансе за вычетом накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения (§6 IAS 16, §6 IAS 36).

На балансе актив должен отражаться по меньшей из двух стоимостей:

1) по балансовой стоимости, т. е. по его стоимости до тестирования на обесценение;

2) по возмещаемой стоимости, т. е. по стоимости, равной величине экономической выгоды, которую компания может получить от дальнейшего использования или продажи этого актива.

При этом если балансовая стоимость актива оказывается выше его возмещаемой стоимости, — констатируется обесценение и в учете признаются потери на сумму разницы.

В бухучете сумма снижения полезности квалифицируется как потери (убыток) от обесценения и отражаться должна соответственно. Потери от обесценения — это и есть сумма, на которую балансовая стоимость актива (генерирующей единицы) превышает его возмещаемую сумму.

Потери от обесценения активов, согласно §60 IAS 361, должны признаваться в текущих расходах, а в случаях, когда речь идет об объектах, ранее переоцененных, — в порядке, предусмотренном §31 — §42 IAS 16 (в частности об отражении в учете см. §35, §39 — §40 IAS 162). В последнем случае снижение стоимости в результате обесценения, так же как и при уценке вследствие переоценки, относится на уменьшение дополнительного капитала (резерва), который был образован в результате ранее проведенной дооценки активов или на счет текущих расходов, если такого резерва еще нет.

Восстанавливаются потери от обесценения путем увеличения балансовой стоимости актива до его возмещаемой суммы (§114 IAS 36).

После восстановления потерь от обесценения осуществляется корректировка амортотчислений применительно к этим активам для равномерного списания скорректированной величины амортизируемой части стоимости актива на протяжении оставшегося срока его эксплуатации (§121 IAS 36).

Учет выбывающих активов и операций по выбытию

Учет долгосрочных активов, содержащихся для продажи, регулируется IFRS 5 «Non-current Assets Held for Sale and Discontinued Operations». Именно содержащихся для продажи активов, но не собственно их продажа. Речь в этом стандарте идет о том, как учитывать и по каким статьям отчета показывать такие активы, если возникло намерение продать их в течение определенного срока, т. е. до тех пор, пока продолжается признание этих активов, до их списания в связи с продажей на сторону. IFRS 5 применяется к необоротным активам или группам выбывающих активов, квалифицируемым как содержащиеся для продажи, и операциям, квалифицируемым как прекращаемые. Активы, которые предполагается продать в единой сделке (§4 IFRS 5), учитываются в едином комплексе и квалифицируются как disposal group (выбывающая группа). Сюда же, к выбывающей группе активов, относятся и связанные с такими активами обязательства.

После признания определенных активов (или активов, составляющих группу) предназначенными для продажи начисление амортизации на стоимость этих активов прекращается (§25 IFRS 5). Проценты и другие обязательства, связанные с содержанием активов, предназначенных для продажи, и обслуживанием связанных с ними обязательств, продолжают признаваться в соответствующих проводимым операциям расходах (§25 IFRS 5).

Информация по активам или группам с соответствующими обязательствами, признанным предназначенными для продажи, представляется в балансе, а информация о результатах прекращаемой деятельности — в отчете о прибылях и убытках. При этом в балансе отражается и информация о резервах на покрытие вероятных убытков от прекращения деятельности. Информация о денежных потоках, относящихся к прекращенной деятельности, так же обособленно представляется в Отчете о движении денежных средств. Подробно информация о выбывающих активах (группах активов) и прекращаемой деятельности раскрывается в Примечаниях к финансовой отчетности (§33, 38 IFRS 53).

1 В национальном учете этому параграфу соответствует п. 15 П(С)БУ 28.

2 В национальном учете это соответствует пунктам 16 — 21 П(С)БУ 7.

3 В этих параграфах также сказано, что представлять такую информацию можно на лицевой стороне отчета или в отдельных разделах, относящихся к прекращенной деятельности. Мы не можем воспользоваться такими рекомендациями, поскольку официально утвержденная форма отчетности ничего подобного не предусматривает.

Финансовый результат (прибыль или убыток) от выбытия основных средств согласно МСФО определяется как разность между чистыми поступлениями (если таковые произошли) и балансовой стоимостью выбывшего объекта (§71 IAS 16). Под чистыми поступлениями следует понимать номинальную выручку от продажи, т. е. сумму, обусловленную договором, без учета процентов за отсрочку и прочих доплат сверх того. Разница между номинальной суммой компенсации и суммой, фактически поступившей (или суммой, подлежащей получению по факту), учитывается как проценты, на отдельном счете доходов (§72 IAS 16). Практически то же самое под финансовым результатом от выбытия ОС подразумевается и пунктом 34 П(С)БУ 7. Однако есть нюансы, которые в национальных П(С)БУ не оговариваются.

Признание балансовой стоимости объекта основных средств прекращается при его выбытии или когда никаких выгод от его дальнейшей эксплуатации или выбытия не ожидается (§67).

Если выбывает объект, который был конструктивной частью другого объекта, и его балансовую стоимость определить не представляется возможным (например, потому что он не амортизировался отдельно), то замененная часть может быть списана по первоначальной стоимости той части, которая предназначена ее заместить (§70). Замененная часть списывается с баланса независимо от того, амортизировалась ли она отдельно.

Доходы и расходы (и как результат — прибыли и убытки) признаются в обязательном порядке, за исключением отдельных случаев продажи с обратной арендой, оговоренных в §59 — §61 IAS 17 Leases (§68). В частности, если цена продажи на условиях обратной аренды ниже балансовой стоимости продаваемого таким образом актива, то финансовый результат на момент совершения сделки признается обязательно, за исключением случаев, когда потери предполагается компенсировать за счет будущих арендных платежей, установленных ниже уровня рыночных. В последнем случае потери от продажи с обратной арендой учитываются как отложенный убыток и списываются на убытки по мере поступления арендных платежей и пропорционально этим платежам. Выручка от продажи признается исходя из критериев IAS 18 Revenue, а доходы от выбытия путем продажи на условиях обратной аренды – исходя из критериев IAS 17 Leases (§69).

* * *

В заключение несколько слов о том, как понимать название стандарта «Property, Plant and Equipment». В переводе мы традиционно воспринимаем его как «Основные средства», и ошибочно принимаем за полный аналог П(С)БУ 7 «Основные средства». Многие специалисты, работая с IAS 16, предпочитают буквальный перевод: «Недвижимость, завод и оборудование» или «Недвижимость, машины и оборудование», зная, что IAS 16 не охватывает полностью того понятия, которое вмещает в себя национальный стандарт «Основные средства». Для этого в IAS 16 не хватает так называемых биологических активов (это — рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения и т. п.), а также инвестиционного имущества (пример: предметы проката), что международными стандартами вынесено за рамки IAS 16 и целиком отнесено к компетенции других стандартов: IAS 41 и IAS 40.1 И хотя в национальном учете отдельный стандарт, регулирующий учет биологических активов, существует, из-под действия П(С)БУ 7 они все же не выведены. Но об этом в другой раз. Сейчас — о терминах.

Термин Property — это не «недвижимость», это вообще любое имущество. Так,

movable property — движимое имущество

immovable property — недвижимое имущество (недвижимость)

land property — земельное имущество

corporate property — имущество компании.

И так далее. Property — точно такой же общий термин в английском, как и имущество — в русском/украинском.

Нелишне также заметить, что Plant — это не только «завод» или «фабрика», но также и «оборудование инженерных систем здания» или «строительное оборудование» (в т. ч. землеройное, подъемно-транспортное, для бетонных работ и т. п.). Следовательно, переводить Plant в данном названии как «завод», по мнению автора, не совсем корректно.

Подобных «неувязок», следующих из перевода названий, в МСФО довольно много. Вот почему во всех предыдущих статьях этой серии названия стандартов приводились на языке оригинала. И во всех последующих статьях это правило будет строго соблюдаться.

1 Вот почему мы эти активы в контексте IAS 16 не рассматривали. Но они будут рассмотрены обязательно в следующих публикациях, которыми будет окончательно завершена тема об учете основных средств в том аспекте, в каком эти активы понимаются в национальном учете.

Группы основных средств, определенные П(С)БУ 7
Классификация по П(С)БУ 7
IAS 16
1. Основные средства  
1.1.
Земельные участки Распространяется
1.2.
Капитальные расходы на улучшение земель Распространяется
1.3.
Здания, сооружения и передаточные устройства Распространяется
1.4.
Машины и оборудование Распространяется
1.5.
Транспортные средства Распространяется
1.6.
Инструменты, приборы, инвентарь (мебель) Распространяется
1.7.
Рабочий и продуктивный скот IAS 41
1.8.
Многолетние насаждения IAS 41
1.9.
Прочие основные средства -
2. Прочие необоротные материальные активы  
2.1.
Библиотечные фонды -
2.2.
Малоценные необоротные МА -
2.3.
Временные (нетитульные) сооружения -
2.4.
Природные ресурсы IFRS 6
2.5.
Инвентарная тара -
2.6.
Предметы проката IAS 40
2.7.
Прочие необоротные МА -
3. Незавершенные капитальные инвестиции Распространяется

Формирование первоначальной стоимости объекта ОС
Согласно IAS 16
Согласно П(С)БУ 7
Расходы по созданию резерва будущих расходов
При первоначальной оценке объектов ОС в стоимость объекта ОС может включаться резерв предстоящих расходов на демонтаж, ликвидацию объекта и восстановление участка по окончании срока эксплуатации (§28). Такие резервы начисляются (признаются и оцениваются) в соответствии с IAS 37 Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets. Не предусмотрено
Расходы на уплату процентов
В случае если объект строится (создается) посредством привлечения кредитов, то учет расходов на выплату процентов осуществляется в соответствии с IAS 23 Borrowing Costs, в зависимости от того, является ли данный объект квалифицируемым активом, а также от условий и обстоятельств уплаты таких процентов (§22, §23).

Под квалифицируемым активом (Qualifying asset) понимается актив, подготовка которого к предполагаемому использованию или для продажи непременно требует значительных затрат времени.

Понятие «квалифицируемый актив» в национальных П(С)БУ отсутствует. Расходы на выплату процентов за кредит не включаются в первоначальную стоимость объекта ни в каком случае.

См. п. 8 П(С)БУ 7, п. 11 П(С)БУ 8, п. 14 П(С)БУ 9. Все эти нормы не позволяют включать в первоначальную стоимость основных средств, нематериальных активов, запасов затраты на уплату процентов по кредитам и займам.

Оценка объектов при их строительстве
Объекты, построенные/сооруженные компанией (как и самостоятельно произведенные промышленным способом), оцениваются по тем же принципам, что и объекты, приобретенные на стороне (§22). Оцениваются аналогично
Оценка объектов при их обмене
Объект основных средств, приобретенный в обмен на немонетарный актив, с денежной доплатой или без, оценивается по справедливой стоимости в том случае, если обменная сделка признается коммерчески содержательной. Если обменная сделка недостаточно коммерчески содержательна и справедливую стоимость как полученного, так и переданного актива невозможно определить достоверно, то полученный объект оценивается по балансовой стоимости переданного (§24 - §26). Оценка актива, полученного путем обмена на другой актив зависит от того, подобные или не подобные активы обменивались. Эти требования соответствуют устаревшим нормам IAS 16, с 01.01.2005 уже не действующим.
Приобретение ОС за счет грантов
Балансовая стоимость объекта основных средств может быть уменьшена на сумму полученных государственных грантов (§28), если такое финансирование было связано с приобретением именно этого объекта.

Учет получаемых грантов регулируется IAS 20 Accounting for Government Grants and Disclosure of Government Assistance.

Метод уменьшения стоимости активов не называется IAS 20 как единственный, а выдвигается всего лишь как альтернативный другому методу - методу признания грантов в доходах.

Альтернативный порядок не предусмотрен. То есть при первоначальном признании приобретенных за счет правительственных грантов (средств целевого финансирования) объектов ОС стоимость этих активов на сумму полученных средств уменьшать не разрешается.
Приобретение ОС за счет паевых инструментов
Оценка объектов ОС, приобретенных в сделках с участием долевых инструментов (акций, опционов на акции) регулируется IFRS 2 Share-based payment.

Так, если за полученные активы компания рассчитывается долевыми инструментами, в учете такая операция отражается по дебету счета соответствующих активов и по кредиту счета акционерного капитала; если же денежными средствами (сумма которых эквивалентна стоимости предложенных долевых инструментов) - дебетуется также счет соответствующих активов, но кредитуется в таком случае счет обязательств.

Методики учета каких-либо сделок, в которых участвовали бы долевые инструменты или их (инструментов) стоимость, в национальном учете не проработаны.

В национальных П(С)БУ расчеты с использованием долевых инструментов (или стоимости таковых) рассматриваются только в контексте выплат работникам.

Момент прекращения формирования стоимости ОС
Формирование стоимости, по которой приобретенный объект должен числиться на балансе в качестве основных средств, прекращается с момента приведения его в местоположение и условия, в которых он становится пригодным для эксплуатации (§20). Подобных требований не содержится, но из текста П(С)БУ 7 иного не следует.
Ремонт ОС, замена деталей
Если в процессе текущего ремонта отдельные детали или конструктивные части заменяются на новые, то новая балансовая стоимость объекта определяется по формуле:

Затраты на регулярные техосмотры учитываются аналогично операциям замены запчастей (§14): прибавляются к балансовой стоимости объекта, но при этом стоимость предыдущего техосмотра вычитается (списывается). См. §8, §12 - §14.

П(С)БУ 7 не предусматривает изменения стоимости объекта в случае замены старых деталей на новые в ходе проведения текущего ремонта и/или регулярного техобслуживания. В таких случаях все расходы, включая стоимость новых деталей, однозначно рассматриваются как расходы текущего/отчетного периода. Стоимость объекта, согласно П(С)БУ 7, может увеличиться лишь в результате улучшения ОС (реконструкции, модернизации и пр.). Однако даже для таких случаев процедура учета операций по замене старых деталей на новые в П(С)БУ 7 не выписана четко.

Что мы уже писали о МСФО

С «ДК» №20 мы начали серию публикаций, посвященных МСФО. Следите за всеми номерами «ДК»:

  • Учет и отчетность по МСФО: для кого, зачем и почему? — «ДК» №20, с. 40.
  • Учет основных фондов по МСФО — «ДК» №20, с. 43.
  • Учет операций обмена — «ДК» №22, с. 44.
  • Замена деталей и техосмотры — «ДК» №24, с. 44.
  • Переоценка активов — «ДК» №26, с. 44.
  • Ожидаемые расходы на вывод основных средств из эксплуатации — «ДК» №27, с. 40.
  • Приобретение основных средств за кредитные средства — «ДК» №29, с. 38.
  • Правительственные гранты на приобретение основных средств — «ДК» №31, с. 36.
  • Приобретение основных средств за акции собственной эмиссии — «ДК» №32, с. 36.
  • Обесценение активов: IAS 36 «Impairment of assets» — «ДК» №35, с. 36.
  • Активы, удерживаемые для продажи, — «ДК» №37, с. 40.
  • Выбытие и списание основных средств — «ДК» №39, с. 44.
  • Аренда основных средств — «ДК» №42, с. 40.

Римма Грачова



Следующая статья:  В начало статьи 



Амортизационные расходы у частного предпринимателя Фрагмент статьи (только начало)
Суть дела :: МСФО
«Предприниматель, работающий на общей системе налогообложения, имеет право дополнительно уменьшить валовой доход на суммы амортизационных отчислений», — указано в ст. 13 Декрета №13-92. Однако налоговые органы в своих консультациях и письмах утверждают...

В рубрике: 


Резервы и условные обязательства Фрагмент статьи (только начало)
№ 38 (23.9.2013) :: МСФО :: МСФО
Обязательства предприятий имеют различную природу: задолженность перед поставщиками товарно-материальных ценностей, обязательства по выплате заработной платы работникам, задолженность по кредитам и т. д. Как правило, предприятие точно знает величину обяза...

Учет налога на прибыль в МСФО Фрагмент статьи (только начало)
№ 25-26 (24.6.2013) :: МСФО :: МСФО
Существующая в МСФО практика учета и отражения в финансовой отчетности налога на прибыль подвергается критике и со стороны пользователей, и со стороны составителей отчетности. Первые, как правило, подчеркивают, что информация об отсроченных налогах не явл...

0.01089