(044) 391-51-92
ru ua

Есть предложения, замечания или пожелания? Свяжитесь с редакцией!
Мы обязательно ответим.



 Актуально!




Ближайшие семинары,
тренинги, вебинары ...

Все семинары ...
(полный план-график)









 : общий по сайту



Курсы валют на PROext

Дебет-Кредит № 03-04 (25.1.2010)
Суть дела :: Практика

Внимание! Архивная публикация 

 


Эта страница содержит давнюю архивную публикацию бухгалтерского еженедельника "Дебет-Кредит", которая в настоящее время, вполне возможно, утратила актуальность и может не соответствовать действующим нормам бухгалтерского и налогового учета.
Для работы с актуальными материалами журнала перейдите к ONLINE.dtkt.ua

либо выберите нужный вам раздел ДК-портала в верхней строке навигации.

Инвентаризация на предприятии-3

В прошлых материалах (см. «ДК» №44/2009, «ДК» №49/2009) мы рассмотрели порядок проведения инвентаризации и бухгалтерские и налоговые последствия обнаруженных недостач. Данный материал посвящен бухгалтерскому и налоговому учету получения компенсации от материально ответственных лиц, учету излишков ТМЦ и ОС и списанию безнадежной задолженности.

Получение компенсации от виновного лица

Если обнаружена недостача и установлено виновное лицо, предприятие имеет право получить от него компенсацию за понесенные убытки.

Согласно ст. 130 КЗоТ, работники несут материальную ответственность за ущерб, причиненный предприятию, учреждению, организации в результате нарушения возложенных на них трудовых обязанностей. Материальная ответственность устанавливается только за прямой действительный ущерб, в пределах и порядке, предусмотренных законодательством, и при условии, что такой ущерб нанесен противоправными действиями работника.

Согласно Постановлению Пленума ВСУ от 29.12.92 г. №14 «О судебной практике по делам о возмещении ущерба, причиненного предприятиям, учреждениям, организациям их работниками» (см. «ДК» №29/2008), под прямым действительным ущербом следует подразумевать:

1) потерю, ухудшение или снижение ценности имущества;

2) расходы предприятия на восстановление, приобретение имущества или других поврежденных ценностей;

3) дополнительные расходы предприятия, вызванные нарушением работником трудовых обязанностей.

За ущерб, причиненный предприятию при исполнении трудовых обязанностей, работники, по вине которых это произошло, несут материальную ответственность в размере прямого действительного ущерба, но не более своего среднего месячного заработка (ст. 132 КЗоТ).

Статьей 134 КЗоТ определены условия, когда размер материальной ответственности не ограничивается только средним заработком, а возмещается в полном объеме.

Когда материальная ответственность наступает в полном объеме

Работники несут материальную ответственность в полном размере ущерба, причиненного по их вине предприятию, учреждению, организации, в следующих случаях:

  • между работником и предприятием заключен письменный договор о взятии на себя полной материальной ответственности за необеспечение целости имущества и других ценностей, переданных ему для хранения или в иных целях;
  • имущество и другие ценности были получены работником под отчет по разовой доверенности или по иным разовым документам;
  • ущерб нанесен действиями работника, имеющими признаки деяний, преследуемых в уголовном порядке;
  • ущерб нанесен работником, находившимся в нетрезвом состоянии;
  • ущерб нанесен недостачей, умышленным уничтожением или умышленной порчей материалов, полуфабрикатов, изделий (продукции), в т. ч. при их изготовлении, а также инструментов, измерительных приборов, специальной одежды и других предметов, выданных предприятием, учреждением, организацией работнику в пользование;
  • в соответствии с законодательством на работника возложена полная материальная ответственность за ущерб, причиненный предприятию, учреждению, организации при исполнении трудовых обязанностей;
  • ущерб нанесен не при исполнении трудовых обязанностей;
  • служебное лицо виновно в незаконном увольнении или переводе работника на другую работу;
  • руководитель предприятия, учреждения, организации всех форм собственности виновен в несвоевременной выплате заработной платы более одного месяца, что привело к выплате компенсаций за нарушение сроков ее выплаты, и при условии что Госбюджет Украины и местные бюджеты, юридические лица государственной формы собственности не имеют задолженности перед этим предприятием.

Кроме ограниченной и полной материальной ответственности, КЗоТ предусматривает еще и повышенную материальную ответственность. Так, согласно абзацу 3 ст. 135-3 КЗоТ законодательством может быть установлен отдельный порядок определения размера ущерба, подлежащего покрытию, в т. ч. в кратном исчислении, причиненного предприятию, учреждению, организации хищением, преднамеренной порчей, недостачей или потерей отдельных видов имущества и других ценностей, а также в тех случаях, когда фактический размер ущерба превышает его номинальный размер. К нормативным актам, определяющим размер ущерба в сумме, превышающей его номинальный размер, относятся Порядок №116 и Закон №217.

В соответствии с п. 2 Порядка №116 размер убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей определяется по формуле:

Ру = [(Бс - А) х Иинф. + НДС + Асб] х 2 + Рп + Ср ,

где: Ру — размер убытков (в гривнях);

Бс — балансовая стоимость на момент установления факта хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей;

А — амортизационные отчисления;

Иинф — общий индекс инфляции, который рассчитывается на основании ежемесячно определенных Минстатом (Госкомстатом) индексов инфляции;

НДС — размер НДС;

Асб — размер акцизного сбора;

Рп — фактические расходы предприятия для восстановления поврежденных или приобретения новых материальных ценностей (в гривнях);

Ср — фактическая стоимость работ по восстановлению (расходы на доставку материалов и устранение повреждений) по ценам на день совершения правонарушения (в гривнях).

Для некоторых видов активов при их хищении, недостаче, уничтожении (порче) пунктами 3 — 9 Порядка №116 установлен кратный размер определения убытков от их балансовой стоимости (в частности, для спирта, продукции, изготовляемой предприятиями для внутрипроизводственных нужд, бланков ценных бумаг и строгого учета и т. п.).

Убытки вследствие недостачи драгоценных металлов, драгоценных камней и валютных ценностей устанавливаются Законом №217 также в кратном размере от их стоимости по рыночным ценам.

В соответствии с п. 10 Порядка №116 и ст. 3 Закона №217 суммы, взысканные с материально ответственных лиц, направляются в первую очередь на возмещение убытков, нанесенных предприятию, учреждению или организации с учетом фактических расходов предприятия на восстановление поврежденных или приобретение новых материальных ценностей и стоимости работ по их восстановлению, а остальные — перечисляются в госбюджет Украины. Согласно бюджетной классификации, утвержденной Приказом Минфина Украины от 27.12.2001 г. №604 «О бюджетной классификации и ее внедрении», для зачисления указанных средств применяется КБК доходов 21080600 «Суми, стягнені з винних осіб, за шкоду, заподіяну державі, підприємству, установі, організації» (также об этом сказано в письме Минфина от 20.08.2009 г. №31-11080-17-19/22644).

Согласно ст. 136 КЗоТ покрытие ущерба работниками в размере, не превышающем средний месячный заработок, осуществляется по распоряжению владельца или уполномоченного им органа, а руководителями предприятий и их заместителями — по распоряжению высшего в порядке подчиненности органа путем отчисления из заработной платы работника. Распоряжение владельца или уполномоченного им органа должно быть сделано не позднее двух недель со дня выявления причиненного работником ущерба и обращено к исполнению не ранее семи дней со дня извещения об этом работника. Если последний не согласен с отчислением или его размером, трудовой спор по его заявлению рассматривается в порядке, предусмотренном законодательством. В остальных случаях ущерб покрывают путем подачи владельцем или уполномоченным им органом иска в суд о возмещении причиненного ущерба на протяжении года со дня его выявления (ст. 233 КЗоТ).

В бухучете начисленную сумму компенсации материально ответственного лица за недостачу ТМЦ отражают по дебету счета 375 «Расчеты по возмещению нанесенных убытков» в корреспонденции с кредитом счета 716 «Возмещения ранее списанных активов». Если же компенсация будет получена за потерянные необоротные активы, то счет 375 будет корреспондировать со счетом 746 «Прочие доходы от обычной деятельности». Погашение задолженности виновного лица перед предприятием отражают в зависимости от избранного варианта получения компенсации. Так, если компенсация будет удержана из зарплаты, то сумма компенсации будет отражена по дебету счета 661 «Расчеты по заработной плате» в корреспонденции с кредитом счета 375. Если же виновное лицо будет вносить наличность в кассу, счет 375 будет корреспондировать с дебетом счета 301 «Касса в национальной валюте», а если средства поступят на текущий счет, то дебетоваться будет счет 311 «Текущие счета в национальной валюте».

В налоговом учете имеет значение что именно компенсируется по дате получения компенсации от виновного лица. Если компенсация взимается за недостачу оборотных активов или МНМА, то полученная сумма компенсации убытков от виновного лица включается в валовые доходы согласно пп. 4.2.3 Закона о прибыли в размере превышения такой компенсации над суммой, на которую были предварительно уменьшены валовые расходы предприятия при выявлении недостачи. Если размер нанесенных убытков рассчитан в соответствии с Порядком №116 или Законом №217, то сумма превышения рассчитанной суммы компенсации над фактически нанесенными убытками также включается в ВД, несмотря на то, что она будет перечислена в госбюджет. Ведь пп. 4.2.3 Закона о прибыли — это прямая норма, она не содержит никаких исключений и не зависит от дальнейшей судьбы полученной суммы компенсации.

Если виновное лицо компенсирует предприятию потери, связанные с недостачей основных фондов, предприятие в налоговом периоде получения компенсации увеличивает ВД на сумму компенсации за потерю отдельного объекта ОФ группы 1 или уменьшает балансовую стоимость соответствующей группы ОФ на сумму компенсации за ОФ групп 2 — 4 (пп. 8.4.9 Закона о прибыли).

Поскольку компенсация виновным лицом потерянных активов никак не связана с их поставкой, то в этом случае отсутствует объект обложения НДС и налоговые обязательства у предприятия не возникают. Ведь речь идет только о возмещении нанесенных убытков, а не о поставке.

Пример 1 Во время инвентаризации установлена недостача товаров балансовой стоимостью 1000 грн (товар приобретен с НДС). Комиссия по инвентаризации доказала вину материально ответственного лица, после чего было принято решение о компенсации убытков в размере, рассчитанном согласно Порядку №116. Сумму компенсации материально ответственное лицо внесло наличностью в кассу предприятия. Бухгалтерский и налоговый учет приведен в таблице 1.

Таблица 1

Отражение в учете компенсации недостачи ТМЦ виновным лицом

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
ВД
ВР
1.
Обнаружена недостача товаров
947
072
201
-
1000
-
-1000*
2.
Сторнирован налоговый кредит
641
644
200
-
-
3.
Сумма НДС включена в прочие операционные расходы
949
644
200
-
-
4.
Сумма компенсации признана задолженностью виновного лица и включена в состав доходов
375
-
716
072
2500**
1000
-
-
5.
Сумма компенсации внесена в кассу предприятия
301
375
2500
1500
-
6.
Отражена сумма, подлежащая перечислению в бюджет
716
642
1500
-
-
7.
Погашена задолженность перед бюджетом
642
311
1500
-
-
* Вследствие перерасчета прироста (убыли) балансовой стоимости запасов согласно п. 5.9 Закона о прибыли.
** Сумма условная.

Применять или нет нормы Постановления №116 и Закона №217 при определении размера убытка, — решать самому предприятию. Данные нормативные акты действуют и не противоречат другим нормативно-правовым актам, однако предприятие не будет нести ответственности, если проигнорирует их нормы. Поэтому если руководитель решит не наказывать очень строго своего работника, он может определить фактический размер нанесенных убытков без учета упомянутых нормативно-правовых актов.

Приобретение права собственности на имущество, обнаруженное во время инвентаризации

Прежде чем перейти к бухгалтерскому и налоговому учету обнаруженных излишков ТМЦ и ОС, рассмотрим правовую основу этих операций. Мы привыкли, что излишки, обнаруженные при инвентаризации или при любых других обстоятельствах, считаются принадлежащими предприятию. Основной критерий, влияющий на то, отражать или нет стоимость таких активов в учете, — это возможность распоряжаться активами по своему усмотрению на основании права собственности, поскольку активы, полученные только в пользование, не принадлежат предприятию. Возможна ситуация, когда предприятие обнаруживает имущество, считает его своим и свободно пользуется им. Однако со временем появляется лицо, предъявляющее доказательства, что данное имущество принадлежит ему, и предприятие вынуждено вернуть имущество законному владельцу. Поэтому полученные излишки нельзя считать собственностью предприятия сразу. Следует учесть нормы действующего законодательства, регулирующие эти вопросы. В частности, статьей 344 ГК «Приобретательная давность» установлена процедура получения права собственности по приобретательной давности. Согласно данной статье лицо, добросовестно завладевшее чужим имуществом и продолжающее открыто, непрерывно владеть недвижимым имуществом в течение 10-ти лет или движимым имуществом в течение 5-ти лет, приобретает право собственности на это имущество (приобретательная давность), если иное не установлено ГК. Если лицо завладело имуществом на основании договора с его владельцем, который по окончании срока договора не предъявил требование о его возврате, оно приобретает право собственности по приобретательной давности на недвижимое имущество через 15 лет, а на движимое имущество через 5 лет со времени окончания срока исковой давности. При этом право собственности по приобретательной давности на недвижимое имущество, транспортные средства, ценные бумаги приобретается по решению суда.

Поэтому налоговые и бухгалтерские последствия возникают у предприятия с учетом ст. 344 ГК. Конечно, если предприятие обнаружит излишки и использует их в своей деятельности без учета указанных сроков (например, в связи с приближением срока годности или преднамеренным нарушением норм ст. 344 ГК), то имущество следует отражать в учете в момент его использования.

Излишки ТМЦ

Обнаруженные излишки ТМЦ включаются в бухучете в состав прочих операционных доходов и отражаются по дебету соответствующих активов и кредиту счета 718 «Доход от безвозмездно полученных оборотных активов». Приходуют ТМЦ по справедливой стоимости с учетом расходов, связанных с доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования (п. 12 П(С)БУ 9 «Запасы»). В дальнейшем их учет ничем не отличается от учета ТМЦ, полученных за плату.

Как мы уже выяснили, недостача материальных ценностей отрицательно влияет на налоговый учет, поскольку в большинстве случаев приводит к уменьшению валовых расходов. Однако излишки также имеют свои отрицательные стороны. Согласно пп. 4.1.6 Закона о прибыли стоимость товаров, безвозмездно предоставленных налогоплательщику, включается в ВД. В дальнейшем такие ТМЦ не учитываются при перерасчете прироста (убыли) балансовой стоимости запасов согласно п. 5.9 Закона о прибыли. Это объясняется тем, что предприятие не понесло ВР на их приобретение, в связи с чем отсутствует главное условие учета запасов по п. 5.9 Закона о прибыли.

Госкомпредпринимательства в письме от 12.08.2004 г. №5460 указал, что излишки ТМЦ, образовавшиеся в результате производственной деятельности и обнаруженные при инвентаризации предприятия самостоятельно, не могут считаться безвозмездно полученными, поскольку предприятие ранее понесло расходы на их приобретение. Поэтому они учитываются при перерасчете прироста (убыли) балансовой стоимости запасов согласно п. 5.9 Закона о прибыли. Действительно, если предприятие допустило ошибку при списании запасов, нужно откорректировать ВР, и иметь дело только с ошибкой. Но если речь идет об оприходовании излишков, то есть безвозмездно полученных запасов, то они в приросте (убыли) балансовой стоимости участия не принимают.

Излишки ОС

Безвозмездно полученные ОС в бухучете отражают по дебету счета 10 «Основные средства» по справедливой стоимости с учетом расходов, понесенных при доведении их до состояния, пригодного для использования (п. 10 П(С)БУ 7 «Основные средства»). Однако, в отличие от ТМЦ, при оприходовании ОС их стоимость отражают не сразу в составе доходов, а в составе дополнительного капитала по кредиту счета 424 «Безвозмездно полученные необоротные активы». В дальнейшем при начислении амортизации на сумму начисленной амортизации за отчетный период признается доход от безвозмездно полученных активов, что отражается по кредиту субсчета 745 с одновременным уменьшением остатка дополнительного капитала (дебет 424).

В налоговом учете стоимость ОС, обнаруженных в излишках, также включают в ВД налогоплательщика на основании пп. 4.1.6 Закона о прибыли.

В соответствии с пп. 8.1.2 Закона о прибыли, амортизации подлежат расходы на приобретение основных фондов и нематериальных активов для собственного производственного использования. Поскольку предприятие не понесло расходы на их приобретение, то стоимость ОС не включается в балансовую стоимость ОФ и не подлежит амортизации. Если в дальнейшем предприятие будет осуществлять расходы на их ремонт, модернизацию, реконструкцию или другие виды улучшения, то указанные расходы не включаются в ВР в пределах 10% стоимости ОФ на начало отчетного периода, как это предусмотрено пп. 8.7.1 Закона о прибыли. Ведь этим подпунктом установлено, что к ВР могут быть отнесены любые расходы, связанные с улучшением ОФ, подлежащих амортизации. Но расходы на ремонт ОФ, обнаруженных в излишке при инвентаризации, увеличивают балансовую стоимость соответствующей группы ОФ или отдельного объекта ОФ группы 1 с последующей амортизацией таких «ремонтных» расходов в соответствии с пп. 8.3 Закона о прибыли (об этом также речь идет в письме ГНАУ от 15.06.2006 г. №11332/7/15-0317 — см. «ДК» №28/2006).

Пример 2 В результате инвентаризации был обнаружен неоприходованный ноутбук. По данным профессионального оценщика справедливая стоимость ноутбука составляет 5000 грн. По окончании приобретательной давности предприятие включило его стоимость в ВД и отразило на балансе в составе ОС. Сумма амортизации — 150 грн/мес. Бухгалтерский и налоговый учет показан в таблице 2.

Таблица 2

Отражение в учете излишка ОС (к примеру 2)

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
ВД
ВР
1.
Оприходован ноутбук по окончании срока приобретательной давности
10
424
5000
5000
-
2.
Начислена амортизация
92
13
150
-
-
3.
Остаток дополнительного капитала уменьшается на сумму признанного дохода в сумме, пропорциональной сумме амортизации безвозмездно полученного ОС одновременно с ее начислением
424
745
150*
-
-
* Проводка отражается ежемесячно.

Срок исковой давности

При списании безнадежной дебиторской или кредиторской задолженности сначала определяем, действительно ли она подлежит списанию, ведь часто этот вопрос не так однозначен, как считают некоторые бухгалтеры (которые на многих предприятиях выполняют еще и функцию юриста). Задолженность считается безнадежной, если ее невозможно взыскать с должника. Как правило, это наступает при внесении записи в госреестр о ликвидации юрлица или по истечении срока исковой давности.

Исковая давность — это срок, в пределах которого лицо может обратиться в суд с требованием о защите своего гражданского права или интереса (ст. 256 ГК). Общая исковая давность устанавливается продолжительностью в три года. Статьей 258 ГК определены случаи, когда устанавливается специальная исковая давность. Исчисление срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или могло узнать о нарушении своего права или о лице, которое его нарушило. Таким образом, если речь идет о дебиторской или кредиторской задолженности, то исковая давность начинает рассчитываться со дня, следующего за тем, в котором лицо должно было уплатить средства или поставить товары (выполнить работу, предоставить услугу), и составляет 3 года. Если в договоре указан срок исполнения обязательства, исковая давность начинает исчисляться со дня, когда возникает право предъявить требование должнику. Если же срок исполнения обязательств в договоре не указан (особенно когда стороны не составляют договор, а действуют на основании счета), кредитор имеет право потребовать его исполнения в любое время. Должник должен погасить такой долг в 7-дневный срок со дня предъявления требования кредитором (ст. 530 ГК).

Кстати, сокращение срока исковой давности не допускается, а вот установить больший срок стороны могут. Исковая давность, установленная ГК, может быть увеличена по договоренности сторон. Договор об увеличении исковой давности заключают в письменной форме (ст. 259 ГК).

Очень важным является применение статей 263 и 264 ГК о приостановлении течения исковой давности и ее прерывании. Течение исковой давности приостанавливается:

1) если предъявлению иска препятствовало чрезвычайное или неотвратимое при этих условиях событие (непреодолимая сила);

2) в случае отсрочки исполнения обязательства (мораторий) на основаниях, установленных законом;

3) в случае приостановления действия закона или иного нормативно-правового акта, регулирующего соответствующие отношения;

4) если истец или ответчик находится в составе Вооруженных сил Украины или в других созданных в соответствии с законом воинских формированиях, переведенных в военное положение.

После того как данные обстоятельства перестанут существовать, срок исковой давности продлевается с учетом времени, прошедшего до его приостановления.

Течение исковой давности перерывается совершением лицом действия, свидетельствующего о признании им своего долга или иной обязанности (составление акта сверки расчетов, частичное исполнение обязательства и т. п.). Исковая давность перерывается в случае предъявления лицом иска к одному из нескольких должников, а также если предметом иска является лишь часть требования, право на которую имеет истец. После прерывания течение исковой давности начинается заново.

Списание кредиторской задолженности

В бухучете сумму кредиторской задолженности, признанную безнадежной, списывают в кредит счета 717 «Доход от списания кредиторской задолженности» (если списывают задолженность, образовавшуюся от осуществления операционной деятельности). При списании задолженности от инвестиционной или финансовой деятельности, в соответствии с Инструкцией №2911, используется счет 746 «Прочие доходы от обычной деятельности».

1 Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина от 30.11.99 г. №291.

А вот в налоговом учете имеет значение, как именно образовалась задолженность.

Задолженность за полученные товары, работы, услуги

По правилу первого события предприятие при получении товаров (работ, услуг) отражает ВР. По окончании срока исковой давности кредиторская задолженность за товары (работы, услуги) приобретает статус безвозвратной финансовой помощи (пп. 1.22.1 Закона о прибыли) и включается в состав ВД на основании пп. 4.1.6 Закона о прибыли (с учетом НДС). При этом ГНАУ настаивает на уменьшении ранее отраженных валовых расходов (письмо ГНАУ от 07.06.2006 г. №10751/7/15-0317, см. «ДК» №32/2006), поскольку предприятие не понесло расходы и отсутствует компенсация за полученные товары (работы, услуги). Но такие товары (работы, услуги) нельзя считать безвозмездно полученными, ведь при их приобретении предусматривалась компенсация продавцу. Поэтому такие условия не отвечают определению безвозмездно предоставленных товаров, работ, услуг, приведенному в п. 1.23 Закона о прибыли.

Судебная практика по данному вопросу довольно неоднозначная. Так, например, в Постановлении ВХСУ от 09.03.2004 г. по делу №31/83а суд сделал вывод, что налогоплательщик во время признания безнадежной кредиторской задолженности за полученные товары должен уменьшить предварительно отраженные ВР. Поэтому осторожным плательщикам советуем валовые расходы все же откорректировать. Что касается НДС, то с 31.03.2005 г. в п. 4.5 Закона о НДС внесены изменения и во время признания задолженности безнадежной корректировать ранее полученный налоговый кредит по НДС не нужно (см. также письмо ГНАУ от 22.05.2006 г. №9580/7/16-1917-20).

Пример 3 Предприятие по договору купли-продажи получило товар на сумму 600 грн (в т. ч. НДС — 100 грн). В результате инвентаризации установлено, что стоимость товара так и не была оплачена и по окончании исковой давности сумма кредиторской задолженности отнесена к составу ВД. Предприятие решило учесть позицию ГНАУ и уменьшило предварительно отраженные ВР. Бухгалтерский и налоговый учет показан в таблице 3.

Таблица 3

Отражение в учете списания кредиторской задолженности по полученным товарам (к примеру 3)

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
ВД
ВР
1.
Получен товар на основании накладной
28
631
500
-
500
2.
Отражен налоговый кредит по НДС
641
631
100
-
-
3.
Списана задолженность по истечении срока исковой давности
631
717
600
600
-500

Задолженность по полученным авансам

Сумма задолженности налогоплательщика перед другим лицом в результате получения авансов, оставшаяся невзысканной по истечении срока исковой давности, также считается безвозвратной финансовой помощью (пп. 1.22.1 Закона о прибыли), которая включается в ВД согласно пп. 4.1.6 Закона о прибыли.

В момент получения предоплаты предприятие уже отразило один раз валовые доходы от продажи товаров, работ, услуг (только без НДС) по правилу первого события. Несмотря на то, что Закон о прибыли не содержит норму о корректировке ранее отраженных ВД, во избежание двойного налогообложения, по нашему мнению, при списании задолженности и признании прочих доходов следует уменьшить доходы от продажи товаров, работ, услуг (строка 01.1 декларации о прибыли). Обратите внимание, что доходы от продажи товаров, работ, услуг отражались без НДС, поэтому и корректировать нужно без НДС.

Поскольку предприятие получило аванс, но товары не отгружались (не выполнялись работы, не предоставлялись услуги), отсутствует объект обложения НДС. Поставка товаров, работ, услуг так и не произошла. По истечении срока исковой давности полученная предоплата считается безвозвратной финансовой помощью, которая не является объектом обложения НДС. Поэтому продавец имеет право уменьшить налоговые обязательства по НДС, начисленные при получении предоплаты по правилу первого события на основании расчета корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной. По нашему мнению, при корректировке не применяются сроки давности, установленные ст. 15 Закона №2181. Это связано с тем, что сроки давности применяются при исправлении ошибки. При списании кредиторской задолженности по полученным авансам не исправляется ошибка, а сумма аванса приобретает статус безвозвратной финансовой помощи, поэтому облагается налогом уже по другим правилам.

Пример 4 Продавец-налогоплательщик по договору купли-продажи получил аванс в сумме 600 грн (в т. ч. НДС — 100 грн). При инвентаризации установлено, что товары так и не были отгружены, а срок исковой давности уже истек. Бухгалтерский и налоговый учет показан в таблице 4.

Таблица 4

Отражение в учете списания кредиторской задолженности по полученным авансам (к примеру 4)

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
ВД
ВР
1.
Получен аванс от покупателя
31
681
500
500
-
2.
Отражено налоговое обязательство по НДС
643
641
100
-
-
3.
Списана задолженность по истечении срока исковой давности
681
717
600
600
-500
-
4.
Отражена корректировка налогового обязательства по НДС
643
641
100
-
-

Списание дебиторской задолженности

Задолженность по отгруженным товарам, выполненным работам, предоставленным услугам

По истечении срока исковой давности дебиторская задолженность продавца в результате отгрузки товаров (выполнения работ, предоставления услуг) будет считаться безнадежной дебиторской задолженностью. Если предприятие в соответствии с П(С)БУ 10 «Дебиторская задолженность» создавало резерв сомнительных долгов, в бухучете такая безнадежная дебиторская задолженность в пределах созданного резерва списывается в дебет счета 38 «Резерв сомнительных долгов». Если же резерва недостаточно (или его вообще нет), сумма превышения включается в прочие операционные расходы и отражается по дебету счета 944 «Сомнительные и безнадежные долги». Кроме того, данная сумма отражается на внебалансовом счете 071 «Списанная дебиторская задолженность».

В налоговом учете отнесение безнадежной задолженности к ВР регулируется пп. 5.2.8 Закона о прибыли. Согласно этому пункту безнадежная дебиторская задолженность относится к составу ВР, если покупатель-кредитор принял соответствующие меры по взысканию долга, которые не привели к положительному результату.

Под соответствующими мерами следует понимать действия продавца, указанные в пп. 12.1.1 Закона о налоге на прибыль (см. письмо ГНАУ от 27.04.2005 г. №3603/6/23-5315):

1) обращение в исполнительную службу с заявлением о взыскании задолженности, признанной судом;

2) совершение нотариусом исполнительной надписи о взыскании задолженности;

3) применение процедуры восстановления платежеспособности должника или признания его банкротом в соответствии с законодательством и т. п.

Как вытекало из разъяснений должностных лиц ГНАУ, неоднократное направление претензий является не мерой по взысканию задолженности с целью пп. 5.2.8 Закона, а только мерой урегулирования спора («Вестник налоговой службы Украины», ноябрь 2005 г. №43 (373). И вот недавно ГНАУ в письме от 10.12.2008 г. №25807/7/15-0217 заметила, что увеличение ВР на сумму безнадежной задолженности возможно, если только такая задолженность признана судом и кредитор имеет уведомление государственного исполнителя о невозможности выполнения решения.

А Главное научно-экспертное управление аппарата ВРУ в письме от 09.12.2005 г. №16/3-1693 соответствующими мерами назвала отправку кредитором должнику писем, претензий и мероприятия, связанные с взысканием задолженности в судебном порядке. Поэтому смелые предприятия могут побороться за свое право на валовые расходы, если они отправляли претензию должнику или подавали иск в суд и не имеют уведомления государственного исполнителя о невозможности выполнения решения. Осторожным налогоплательщикам, которые не будут отстаивать свою позицию, советуем прислушиваться к требованиям ГНАУ.

При списании безнадежной задолженности сумма задолженности включается в ВР вместе с НДС.

Сумма налоговых обязательств по НДС, начисленных при отгрузке товаров (выполнении работ, предоставлении услуг), не сторнируется, потому что с 31.03.2005 г. это не предусмотрено п. 4.5 Закона о НДС.

Пример 5 Предприятие согласно договору купли-продажи отгрузило покупателю товар на сумму 600 грн (в т.ч. НДС — 100 грн). Меры по взысканию задолженности приняты не были, резерв сомнительных долгов в бухучете не начислялся. В результате инвентаризации установлено, что срок исковой давности истек и задолженность подлежит списанию. Бухгалтерский и налоговый учет показан в таблице 5.

Таблица 5

Отражение в учете списания дебиторской задолженности по отгруженным товарам (к примеру 5)

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
ВД
ВР
1.
Отгружены товары
361
702
600
500
-
2.
Отражено налоговое обязательство по НДС
702
641
100
-
-
3.
Списана задолженность по истечении срока исковой давности
944
071
361
-
600
-
-

Задолженность по выданным авансам

Поскольку на сумму дебиторской задолженности при перечислении авансов резерв сомнительных долгов не рассчитывается, сумма безнадежной задолженности в результате выданных авансов в бухучете списывается в дебет счета 944 и отражается на внебалансовом счете 071.

В налоговом учете сумма выданных авансов, не погашенных поставкой товаров (работ, услуг) по истечении срока исковой давности, будет считаться предоставленной безвозвратной финансовой помощью, которая не включается в ВР. Поэтому сумму предварительно отраженных валовых расходов (без НДС) покупатель должен сторнировать (если они были отражены по правилу первого события). Как и в ситуации с дебиторской задолженностью по отгруженным товарам, безнадежная дебиторская задолженность по выданным авансам может быть включена в состав ВР с учетом пп. 5.2.8 Закона о прибыли, то есть если налогоплательщик-покупатель принял соответствующие меры по взысканию долга.

Поскольку товары (работы, услуги) так и не были получены, то по истечении срока исковой давности такая задолженность считается безвозвратной финансовой помощью, предоставленной продавцу. Безвозвратная финансовая помощь не является объектом обложения НДС, поэтому наряду со сторнированием ВР покупатель должен уменьшить налоговый кредит. Как и при списании кредиторской задолженности, сроки давности, установленные Законом №2181, не применяются.

Пример 6 Налогоплательщик-покупатель перечислил аванс за товар на сумму 600 грн (в т. ч. НДС — 100 грн). В результате инвентаризации установлено, что товар получен не был, а срок исковой давности истек. Меры по взысканию дебиторской задолженности покупатель не принял. Бухгалтерский и налоговый учет показан в таблице 6.

Таблица 6

Отражение в учете списания дебиторской задолженности по выданным авансам (к примеру 6)

№ п/п
Содержание операции
Бухгалтерский учет
Сумма, грн
Налоговый учет
Д-т
К-т
ВД
ВР
1.
Перечислен аванс за товары
371
311
600
-
500
2.
Отражен налоговый кредит по НДС
641
644
100
-
-
3.
Списана задолженность по истечении срока исковой давности
944
371
600
-
-500
4.
Отражена корректировка налогового кредита по НДС методом сторно
641
644
100
-
-

Нормативная база

  • Закон №217 — Закон Украины от 06.06.95 г. №217/95-ВР «Об определении размера убытков, нанесенных предприятию, учреждению, организации хищением, уничтожением (порчей), недостачей или потерей драгоценных металлов, драгоценных камней и валютных ценностей».
  • Закон №2181 — Закон Украины от 21.12.2000 г. №2181-III «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами».
  • Порядок №116 — Порядок определения размера убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей, утвержденный постановлением КМУ от 22.01.96 г. №116.

Василий Марченко, аудитор



Следующая статья:  В начало статьи 



Если увеличение размера УФ ООО не зарегистрировано, на ВД это не влияет Фрагмент статьи (только начало)
Судебная практика :: Практика
Определение ВАСУ от 20.01.2009 г. по делу №18/148/06-АП
Позиция ООО. Учредители ООО внесли денежные средства для пополнения УФ. По состоянию на 01.07.2005 г. изменения, связанные с принятием решения об увеличении УФ, не внесены в учредительные документ...

В рубрике: 


Страхование имущества предприятия Фрагмент статьи (только начало)
№ 22 (1.6.2015) :: Суть дела :: Практика
Может ли предприятие застраховать свое имущество? Как такие операции отражаются
в учете в 2015 году? ...

НДФЛ по справедливости Фрагмент статьи (только начало)
№ 22 (1.6.2015) :: Суть дела :: Практика
ВРУ продолжает менять налогообложение физлиц, ставя целью «отбеливание»
доходов населения и одновременно снижение налоговой нагрузки. Очередной
Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно
справедливого налогообл...

0.024246