(044) 391-51-92
ru ua

Маєте пропозиції, зауваження чи побажання? Зв’яжіться з редакцією!
Ми неодмінно відповімо.



 Актуально!




Ближайшие семинары,
тренинги, вебинары ...

Все семинары ...
(полный план-график)









 : загальний
   (по всіх сайтах ДК)






Школа бухгалтера № 21 (13.11.2006)
Бухгалтерський облік

Увага! Архівна публікація 

 


Ця сторінка містить давню архівну публікацію бухгалтерського тижневика "Дебет-Кредит", яка на даний час ймовірно втратила актуальність і може не відповідати діючим нормам бухгалтерського та податкового обліку.
Для роботи з актуальними матеріалами журналу перейдіть до ONLINE.dtkt.ua

або оберіть потрібний вам разділ ДК-порталу в верхньому рядку навигації.

Позика запасів

Господиням знайома ситуація, коли під час готування якоїсь страви раптом не вистачає якогось із потрібних інгредієнтів і на допомогу приходить сусідка. Схожа ситуація може виникнути і в діяльності будь-якого (зазвичай виробничого) підприєм­ства. Наприклад, кондитерському цеху може не вистачити цукру для випікання новорічних тортів, тоді як сусідній супермаркет має значні його запаси на складі і може позичити на тиждень. Керівникам домовитися про це не важко. А от наслідки такої операції в обліку розглянемо нижче.

Правові основи позики запасів

Правові основи укладання договору позики запасів визначає ЦКУ. Так, ст. 1046 ЦКУ встановлено, що за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов’язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості. Договір позики є укладеним з моменту передання грошей або інших речей, визначених родовими ознаками.

Тобто за таким звичним нам договором позики можна позичати не тільки гроші, а і речі, як споживні (наприклад, цукор), так і неспоживні (наприклад, інструмент). Позичальник повинен повернути ті самі речі, які позичав, і такої самої якості. Наприклад, якщо позичали бензин А95, то бензин А95 і повинні повернути. При цьому варто зазначити, що визначальну роль грає не вартість товару, а його кількість і якість. Тобто незалежно від того, що позичальник оприбуткує 1000 одиниць товару по 100,00 грн. за одиницю, а придбає його, щоб віддати по 200,00 грн. за одиницю, він все одно повинен повернути позикодавцю 1000 одиниць товару.

Стаття 1047 ЦКУ визначає, що договір позики укладається в письмовій формі, якщо його сума не менше як у десять разів перевищує встановлений законом розмір неоподатковуваного мінімуму доходів громадян (170 грн.), а у випадках, коли позикодавцем є юридична особа, — незалежно від суми.

Стороною договору позики може бути фізособа, яка може виступати як позикодавцем, так і позичальником.

Не обов’язковою, але бажаною умовою договору позики може бути те, що на підтвердження укладення договору позики та його умов позичальник повинен надати розписку або інший документ, який посвідчує передання йому позикодавцем визначеної кількості речей.

Враховуючи специфіку господарської діяльності юридичних осіб ця умова виконуватиметься і без спеціального обумовлення цього в договорі. Позикодавець повинен виписати на товар відповідний товарно-супровідний документ (накладну, товарно-транспортну накладну тощо) і отримати довіреність від позичальника на його отримання. При поверненні позики такі самі дії вчинить позичальник.

Бухгалтерський облік за договором позики

«Договір позики» передбачає перехід права власності на товар до позичальника, інакше він не матиме права ним розпоряджатися. Через норми податкового обліку ми звиклися з тим, що коли відбувається перехід права власності, то обов’язково має місце поставка (продаж) товару і має виникати валовий дохід. І, зазвичай, така операція ототожнюється з доходом у бухобліку. При цьому в положеннях (стандартах) бухобліку ніде прямо не сказано, що передача запасів у позику у позикодавця чи їх отримання та повернення у позичальника не є доходом. В п. 5 П(С)БО 15 «Дохід» сказано, що

дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов’язання, що зумовлює зростання власного капіталу, за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Проте при передачі речей у позику кредитове зобов’язання у позикодавця не зменшується і не виникає, а збільшення активу не відбувається: запаси «перетворюються» у дебіторську заборгованость. Тому і можна стверджувати, що при передачі запасів в позику дохід у позикодавця не виникає.

У позичальника дохід в сумі вартості позичених речей не виникає, бо не може джерело виникнення зобов’язання бути підставою для виникнення доходу.

А от про те, що при поверненні позики не виникають доходи, в п. 6 П(С)БО 15 прямо сказано, що не визнаються доходами такі надходження від інших осіб, як сума в погашення позики, якщо це передбачено відповідним договором.

Зрозуміло, що при передачі речей у позику не виникають витрати, бо згідно з п. 6 П(С)БО 16 «Витрати» суми, сплачені в рахунок погашення позики, не включаються до витрат і не відображаються у фінансовій звітності.

Податковий облік

Відповідно до норм Закону про ПДВ об’єктом оподаткування ПДВ є операції з поставки товарів (послуг), імпорт та експорт товарів, а також операції, перелічені у п. 4.9 Закону. На перший погляд, оскільки операції з поставки передбачають компенсацію вартості товарів, а передачу товару в позику не можна вважати безплатною поставкою, операція надання речей в позику не є об’єктом оподаткування ПДВ. Але ці припущення нівелюються другим абзацом п. 1.4 Закону про ПДВ, в якому сказано, що не належать до поставки операції за договорами, які не передбачають перехід права власності, розпорядження або користування на товари. А за договором позики речей перехід права власності на них передбачається. Тому є всі підстави вважати, що передача товару у позику і повернення товару позикодавцю є об’єктом оподаткування ПДВ.

Згідно з правилами пп. 7.4.1 Закону про ПДВ податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом звітного періоду у зв’язку з придбанням товарів з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

І тут виникає цікава ситуація з різночитанням (розумінням) терміну «гос­подарська діяльність» з точки зору платників податків і податкових органів.

Згідно з п. 1.32 Закону про прибуток це діяльність, спрямована на отримання доходу в грошовій, мате­ріальній або нематеріальній формах.

З огляду на це, фіскальна позиція зводиться до того, що якщо господарська операція не призводить до отримання доходу, то її здійснення не можна вважати складовою госпдіяльності. Платники ж податків вважають, що господарська діяльність — це будь-яка діяльність, прямо чи опосередковано пов’язана з отриманням доходу якщо не в момент вчинення тої чи іншої гос­поперації, то в перспективі.

Тому товар, переданий у позику, не можна вважати таким, що використовується у госпдіяльності. Відповідно, передавши його у позику, позикодавець втрачає право на податковий кредит (ПК) при його придбанні1 (тому що повинен відобразити податкові зобов’язання (ПЗ)). Ми з цим не погоджуємося і згодом викладемо своє бачення цієї операції у нього.

Зв’язку між ПК і валовими витратами (ВВ) вже немає. Позичений товар використовується позичальником в оподатковуваних операціях. То може у позичальника товару є право на ПК по товарах, отриманих у позику? Ні, немає. При отриманні товару у позику ПДВ позикодавцю не сплачується. А що означає «нарахований» податок? Автор вважає, що цю фразу слід розуміти так, що сума ПДВ має бути в майбутньому сплачена на користь постачальника товару. При виконанні договору позики такі умови не висуваються. Тому і позичальник права на ПК з позичених речей не має. Тепер перейдемо до валових доходів (ВД) і ВВ.

У Законі про прибуток порядок обліку операції з надання та одержання позик визначено у п. 7.9. Встановлено, що не включається до ВД і не підлягає оподаткуванню, зокрема, майно, залучене платником податку на підставі договорів, що не передбачають передачу власності на таке майно (пп. 7.9.1). Не включається таке майно і до ВВ (пп. 7.9.2 Закону). А перехід права власності за договором позики є. І визначення терміну «поставка товару» в Законі про прибуток майже аналогічне Закону про ПДВ, як і винятки з цього правила. Тобто і з точки Зору Закону про прибуток передачу товару в позику у позикодавця і повернення його позичальником слід розглядати як поставку з виникненням ВД в одного і другого.

Якщо порядок відображення позиченого товару у ВВ розглядати з точки зору п. 7.9 Закону про прибуток «від протилежного», то можна припустити, що позичальник при одержанні може його включити до ВВ.

Проте це не зовсім вірно, тому що позичальник не несе витрат на його придбання. А саме витрати на придбання є основною передумовою, що дає право на ВВ. Ситуація зі «збереженням» валових витрат по позиченому товару, з огляду на норми п. 1.32 Закону про прибуток, з фіскальної точки зору також під сумнівом.

Таким чином, ми дійшли висновку, що через неоднозначне врегулювання операції позики запасів в податковому обліку і фіскальному підході до цього питання у сторін є більше підстав відображати ВД і ПЗ, ніж зберегти ВВ і ПК. Аналогічним чином можна поставити під сумнів і ВВ і ПК при придбання запасів, щоб повернути їх. Таким чином, ми розглянули найгірший варіант щодо обліку за договором позики запасів. Тепер перейдемо до альтернативного.

Про альтернативи

Про операцію позики речей можна розмірковувати і таким чином. Позикодавець придбав товар для викорис­тання у власній господарській діяльності і відобразив ВВ і ПК. Товар тимчасово лежить на складі. Проте це не означає, що він не використовується у господарській діяльності. Якщо так міркувати, то має застосовуватися касовий метод визначення податкових зобов’язань, проте, існує правило «першої події». Тому чому їхній рух на умовах позики слід розглядати як підставу для виникнення зобов’язань? В майбутньому ж все стане на свої місця. Позичальник, передавши товар у позику, фактично змінює місце його зберігання. Тому в нього немає підстав відображати ВД, ПЗ в момент передачі товару в позику і коригувати ПК.

У позичальника операцію позики можна розцінювати як «червоне» сальдо по рахунку обліку запасів. Тобто можна вважати, що він податки сплачує авансом. Бо не будь у нього позичених запасів, він би їх придбав у майбутньому і тільки в майбутньому виникли би податкові зобов’язання. Позичальник, використавши позичені запаси при виготовленні продукції, відображає ВД і ПЗ (при тому, що «на вході» в момент позики не було ПК і ВВ). Відповідно, придбаваючи товари для повернення, він має право на ВВ і ПК.

Другий варіант підходу до цього питання може ґрунтуватися на застосуванні аналогії в оподатуванні поворотної фінансової допомоги. Проте в обох випадках останнє слово має бути за законодавцями.

Що робити

Зважаючи на неоднозначне врегулювання операції позики запасів на рівні податкового законодавства, щоб уникнути зайвих непорозумінь з контролюючими органами, доцільно позику запасів оформляти договором міни. Предметом договору може бути, наприклад, поставка до 31.12.2006 р. товару «А» в кількості 1000 од. на суму 50000,00 грн. в оплату за який сторона «Б» до 31.01.2007 р. зобов’язується поставити 1000 од. товару «А» на суму 50000,00 грн. Або, наприклад, предметом договору може бути обмін товару «А» на товар «Б». А потім до нього можуть бути внесені зміни, що замість товару «Б» поставляється товар «А».

Документальне оформлення

Припустимо, що сторони таки вирішили укладати договір позики запасів. І змирилися з тим, що виникають ПЗ з ПДВ, але не втрачається право на ПК і ВВ. При цьому значиться 1000 одиниць товару «А» на суму 50000,00 грн. (по 50,00 грн./од.) без ПДВ, а віддаватися запаси будуть по 70,00 грн./од. без ПДВ.

Позикодавець повинен отримати від позичальника довіреність і виписати товаросупровідний документ (накладну, товарно-транспортну накладну) на 1000,00 од.товару «А» на суму 50000,00 грн. «плюс» 10000,00 грн.

ПДВ і податкову накладну на суму 60000,00 грн.,в т.ч. 10000,00 грн. ПДВ. Товар з балансу слід списати і відобразити дебіторську заборгованість:

Таблиця 1
№ з/п
Зміст операції
Бухгалтерський облік
Сума,

грн.
Податковий облік
Дт
Кт
ВД
ВВ
Облік у позикодавця
1
Придбано запаси
281

641/НДС
631

631
50 000,00

10 000,00
-
50 000,00

(п. 5.9)
2
Передано запаси за договором позики
377

377
281

641/ПДВ
50 000,00

10 000,00
-
-
Позичальник оприбутковує товари на суму 60000,00 грн. та не відображає валовий дохід, валові витрати та податковий кредит
Облік у позичальника
1
Одержано запаси за договором позики і передано їх у виробництво
281

23
685

685
60 000,00

60 000,00
-
-
2
Оприбутковано готову продукцію
26
23
60 000,00
-
-
3
Продано готову продукцію, виготовлену з позичених запасів
361

701
701

641/ПДВ
96 000,00

16 000,00
80 000,00
-
В бухгалтерському обліку позичальника придбані для повернення запаси оприбутковуються по ціні 70,00 грн. за одиницю і відображається податковий кредит
4
Придбано запаси за родовою ознакою
281

641/НДС
631

631
70 000,00

14 000,00
-
70 000,00
5
Запаси передано кредитору
685

949
281

281
60 000,00

10 000,00
-
-
Позикодавець оприбутковує отримані запаси і «відновлює» своє право на ПК
Облік у позикодавця
3
Оприбутковано раніше позичені запаси
281

377
377

641/ПДВ
70 000,00
-
-

1 При придбанні товару позикодавець відображає податковий кредит, бо він придбає товар не для того, щоб позичати. Позику можна вважати випадковою операцією.

Нормативна база

1. ЦКУ – Цивільний кодекс України.

2. Закон про ПДВ – Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР зі змінами та доповненнями.

3. Закон про прибуток – Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 р. № 334/94-ВР в редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР зі змінами та доповненнями..

Дмитро Кучерак



Наступна стаття:  На початок статті 



Обліковуємо книги Частковий перегляд статті (тільки початок)
Бухгалтерський облік
Хоча відео, аудіо, DVD, Інтернет та інші засоби телекомунікації з кожним днем відіграють у нашому житті все більшу роль, а без телевізора важко уявити собі життя, значну частину інформації ми все ж черпаємо з книг. І робитимемо це ще не один рік, як у...

В рубриці: 


Відпускні в бухгалтерському обліку Частковий перегляд статті (тільки початок)
№ 24 (16.6.2008) :: Бухгалтерський облік
Тема відображення в обліку операцій з надання відпустки працівникам особливо актуальна у літній період. Тому, як правильно відправити працівника у відпустку, присвячена ця стаття....

Поступка вимоги — цесія і факторинг Частковий перегляд статті (тільки початок)
№ 22 (2.6.2008) :: Бухгалтерський облік
У бухгалтерській практиці все частіше зустрічаються договори переведення боргу і відносно нові для вітчизняного законодавства терміни «цесія» і «факторинг». Про те, що це таке і як операції в межах переведення зобов’язань на третю особу відображаються в б...

0.019053